한국관세무역개발원

1. 처분 개요

가. 청구법인은 2018.6.21.부터 2020.4.27.까지 중화인민공화국 소재 ○○○(○○○, 이하 ‘AAA社’라 한다)가 생산한 액상 니코틴 원액(이하 ‘쟁점 니코틴’이라 한다)을 사용하여 제조한 니코틴 함유 전자담배 용액(이하 ‘쟁점물품’이라 한다)을 수입신고번호 ○○○ 등 ○○○건으로 수입하면서,

쟁점물품이 연초(煙草, 담배)의 줄기(대와 가지, 이하 ‘대줄기’라 한다)에서 추출된 니코틴(이하 ‘줄기 니코틴’이라 한다)으로 제조되었기 때문에 「담배사업법」 제2조 제1호에서 규정한 담배에 해당하지 않으므로 개별소비세 납부대상이 아니라고 보아, 「대한민국 정부와 중화인민공화국 정부 간의 자유무역협정」(이하 ‘한·중 FTA’라 한다)에 따라 협정관세율 0%를 적용받고, 부가가치세만을 신고·납부하였고, 통관지 세관장은 이를 수리하였다.

나. ○○○은 2019.12.4. ○○○에 탈세 및 국민건강 침해를 초래하는 전자담배의 줄기 니코틴 관련 감사결과를 통보하였고, ○○○은 2020.7.6. 처분청에 기획심사를 지시하였다.

다. 처분청은 2020.8.11.부터 2020.12.17.까지 청구법인에 대한 관세 조사를 실시한 결과, ① 쟁점물품이 연초 잎의 일부분인 ‘잎맥’ 등에서 추출한 니코틴이 함유되어 「담배사업법」 제2조의 담배에 해당하고, ② 쟁점물품 중 수입신고번호 ○○○ 등 ○○○건의 물품은 HSK 제2939.79-1000호(관세율 0%)로 신고하였으나, 소매판매를 목적으로 여러 성분을 혼합하여 제조한 것으로 HSK 제3824.99-9041호(관세율 6.5%)로 분류되어야 하는 것으로 보아, 2021.11.29. 청구법인에게 관세 ○○○원, 개별소비세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2022.2.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점물품은 「담배사업법」 제2조에서 규정한 담배에 해당하지 않는다.

(가) AAA社는 담배 폐기물을 공급받아 니코틴을 추출하는 회사로서 담배회사가 아니고, 담배 전매 허가를 받은 사실이 없다. AAA社가 안전생산허가증, 위험화학품 등기증은 위험 화학물질인 니코틴을 취급할 수 있다는 허가증에 불과하고, 이를 사용하여 전자담배용 액상 니코틴을 제조할 수 있는 것은 아니다.

AAA社는 법적으로 담배 잎 폐기물을 생물 살충제와 생물 유기비료 생산에만 사용할 수 있을 뿐이고, 담배전매국의 승인 내용과 어긋나게 담배 잎 폐기물을 전자담배용 액상 니코틴 생산에 사용한다면 중화인민공화국 담배전매법을 위반하게 되는 것이다. 처분청은 명확한 사실인정 방법인 현장조사 없이 연경의 용례나 사전적 의미, AAA社의 홍보자료를 주된 논거로 하여 사실확정을 하였다.

(나) 연경에 잎의 주맥과 지맥이 포함되는지의 여부에 청구법인과 처분청이 다르게 주장하고 있고, 과세요건사실의 존부 및 과세표준에 관하여는 원칙적으로 과세관청이 증명할 책임을 부담하나(대법원 2014.5.16. 선고 2011두9935 판결 참조), 처분청이 과세요건 사실을 명확하게 입증하였다고 볼 수 없으므로 이 건 처분은 위법하다.

(2) 쟁점물품은 HSK 제2939.79-1000호에 분류된다.

HS 제29류 주 제1호 가목에 ‘화학적으로 단일한 유기화합물(불순물을 함유한 것인지에 상관없다)’, 다목에 ‘제2936호부터 제2939호까지의 물품, 제2940호의 당에테르·당아세탈·당에스테르와 이들의 염이나 제2941호의 물품(화학적으로 단일한 것인지에 상관없다)’으로 규정되어 있고, 쟁점물품은 위 다목에 따라 제2939호 니코틴과 그 염에 해당하여 화학적으로 단일하지 아니하여도 된다.

(3) 이 건 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

(가) 쟁점물품을 수출한 BBB와 청구법인 간 2018.9.19.자 계약서에 stem(줄기)만을 재료로 한 것임을 명확히 하였고, CCC와 청구법인 간 2019.8.22.자 계약서 부제가 ‘for the purpose of STEM PRODUCTS ONLY’로 명시되어 줄기만을 재료로 한 것임을 명확히 하였다.

(나) 가산세는 납세의무자가 세액의 신고 및 납부 의무를 해태하였을 때 부과되는 행정상 제재로, 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법 해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우 부과할 수 없는바(대법원 1992.10.23. 선고 92누2936 판결 참조), 쟁점물품이 연초 잎의 일부를 재료로 하였더라도 청구법인이 알지 못한 것에 정당한 사유가 있으므로 가산세는 면제되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점물품은 「담배사업법」 제2조에서 규정한 담배에 해당한다.

(가) 중화인민공화국의 ‘담배전매법’ 제7조에서는 담배 잎은 담배 제품 생산에 필요한 열건조 담배 잎과 유명한 태양건조 담배 잎을 지칭하는 것이라고 규정하고 있고, 같은 법 제2조에서는 궐련, 엽궐련, 각연초, 열건조 담배 잎을 통칭해서 담배 제품이라고 규정하고 있다.

이를 종합하면, 중화인민공화국 담배전매법에서 담배 잎은 담배제품 즉 궐련, 엽궐련, 각연초, 열건조 담배 잎의 생산에 필요한 연건조·태양건조 담배 잎이라고 정의할 수 있다.

(나) 중화인민공화국 소재 ○○○(이하 ‘DDD’라 한다)는 담배 잎 재건조 가공 후 궐련 등 담배제품 제조에 사용할 수 없는 폐기연경을 AAA社에 제공하고 있는바, 위 폐기연경은 궐련 등 담배제품 생산에 사용될 수 없으므로 중화인민공화국 담배전매법상 담배 잎에 해당하지 않는다. 또한 니코틴 원액은 중화인민공화국 담배전매법상 담배전매품이나 담배제품에 해당하지도 않는다.

따라서 AAA社가 DDD로부터 제공받은 담배 잎 재건조 가공 후 발생한 폐기연경으로 니코틴 원액을 생산하는 것은 중화인민공화국 담배전매법을 적용 대상 자체가 되지 않는다고 할 것인바, AAA社가 중화인민공화국 당국으로부터 담배전매법상 담배업체 등의 허가를 받은 사실이 없더라도 폐기연경으로 니코틴을 생산하는 것은 아무런 문제가 없다.

그러므로, AAA社가 폐기연경으로 니코틴 원액을 생산하는 것은 중화인민공화국 담배전매법 적용 대상 자체가 되지 않는 것을 확인할 수 있다.

(다) 또한 DDD와 AAA社는 수회에 걸쳐 ‘폐기연경처리협의’를 체결하였으며 이를 모두 ○○○이 확인·서명하였고, 중화인민공화국 ○○○이 AAA社가 담배연경을 수집하고 해당 연경을 이용하여 니코틴을 생산하도록 허가를 받았다고 회신하면서 ‘○○○(폐기연경 지정 처리부서)’ 지정 현판을 첨부한 사실들을 보았을 때 AAA社는 중화인민공화국 연초법상 담배 잎을 취급할 수 없는 업체이므로 담배 잎을 원료로 니코틴을 생산할 수 없다는 청구법인의 주장은 전혀 이유가 없다.

(라) DDD가 담배 잎 재건조 가공에서 발생한 폐기연경을 AAA社에게 공급하였다는 점에 대해서는 청구법인과 처분청의 다툼이 없고, 다만 위 폐기연경이 ‘담배의 잎맥’인지 아니면 ‘담배의 대줄기’인지에 대해서만 다투고 있다. 그러나 연경(烟梗)은 다음의 이유와 같이 담배의 대줄기가 아니라 담배 잎의 잎맥을 의미하는 것이므로 연경이 담배의 대줄기도 지칭한다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다.

중화인민공화국 ○○○에서 ‘중화인민공화국의 담배 잎 수매제도 및 담배잎 줄기 검토 보고(2020. 11.18.)’에 의거 “DDD는 담배 잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없다”고 하였다.

중화인민공화국 ○○○에 따르면 ‘연경’은 구체적으로 초벌건조한 담배 잎의 주맥과 지맥으로서, 재건조(복고) 가공후의 부산물이며, 장줄기와(대략적인 길이는 20mm) 단줄기(대략적인 길이는 20mm 안팎)로 구성되어 있다.

원재료 확인에 대한 중화인민공화국 ○○○ 회신 내용에 따르면 DDD는 2012년 1월부터 2019년 8월까지 ‘폐기연경처리협의’에 따라 AAA社에 폐기연경 ○○○톤을 공급하였으며, AAA社에 제공한 ‘폐기연경(廢棄烟梗)’은 담배 잎의 주맥과 지맥을 의미한다.

담배용어사전을 보더라도 stem과 stalk은 일반적인 해석상 구별됨을 알 수 있으며 중화인민공화국 인터넷 백과사전에서는 연경을 담배 잎의 두껍고 단단한 잎맥으로 정의함을 확인할 수 있다.

또한 AAA社 회사소개 PPT 자료에서도 Stem은 잎의 주맥을 가리키고 있고, 니코틴을 추출하는 원재료임을 확인할 수 있으며, AAA社 니코틴 원재료에 대한 중화인민공화국 ○○○ 회신 내용에 따르면, tabacco stem(잎맥)으로 니코틴을 생산하였음을 확인할 수 있고, AAA社 홈페이지(○○○)를 통해 니코틴 추출의 주원료는 담배 잎 폐기물 등임을 확인할 수 있다.

연경과 담배 대줄기 실제 모습을 비교하면 연경의 경우 가운데 부분이 세로로 움푹 들어가 길다란 골이 형성돼 있고, 담배 대줄기는 가운데에 스폰지 같은 섬유질층이 있고 테두리는 활엽수목과 유사하며 특히 하단부로 갈수록 나무 테두리가 두꺼워지는 등 확연한 차이가 있다는 것을 확인할 수 있다.

AAA社의 2016년 감사보고서 상의 주요사업 및 계약 내용에 담배 잎맥 등 담배폐기물을 사용하여 니코틴을 추출한다고 명시하고 있고, ○○○에서 수입하는 액상 니코틴 제조사 ○○○에서는 담배 잎맥 등을 사용하여 니코틴을 추출하고 다른 부위는 사용하지 않음을 확인할 수 있다.

전문가 의견 및 ○○○ 감사보고서 등에 따르면 니코틴 함량이 담배의 잎은 0.5%∼5%인 반면, 담배의 줄기는 0.06%∼1.15%, 뿌리는 0.08%∼0.75%에 불과하여 니코틴 추출비용이 담배의 잎에 비해 훨씬 높아 담배의 줄기에서 니코틴을 추출하는 것은 경제성이 없으며 기술적인 면에서도 니코틴 추출의 어려움이 있어 줄기만으로 담배원료를 사용하지 않는다는 것이 일반적인 사실이므로 줄기에서만 니코틴을 추출하였다는 청구법인의 주장을 인정할 수 없다.

(2) 쟁점물품은 HSK 제3824.99-9041호에 분류된다.

(가) HS 제29류 해설서에서는 “일반적으로 이 류에는 이 류의 주 제1호의 규정에 따라 화학적으로 단일인 화합물에 관하여 분류한다”고 설명하면서도, 청구법인의 주장과 같이 HS 제29류 주 제1호 다목에서는 예외적으로 제2939호에는 “화학적으로 단일하지 않은 물품도 포함될 수 있다”고 규정하고 있다.

그러나 HS 제2939호는 ‘알칼로이드(천연의 것과 이와 동일한 구조를 가지는 합성의 것으로 한정한다), 이들의 염·에테르·에스테르·그 밖의 유도체’가 분류되고, HSK 제2939.79-1000호에는 ‘니코틴과 그 염’이 분류된다고 규정하면서, HS 제2939호 해설에서 “이 호에는 혼합하지 않은 알칼로이드와 알칼로이드의 천연혼합물을 포함하나 고의적인 혼합물과 조제품은 제외한다”고 설명하고 있다.

(나) 쟁점물품은 니코틴이 극히 소량(1% 미만) 첨가된 물품으로서 HS 제2939호의 용어에서 규정하는 ‘천연의 니코틴 또는 이와 동일한 구조를 가지는 합성의 니코틴’도 아닐 뿐만 아니라, 명백하게 전자담배용 용액으로 사용할 목적으로 니코틴 외 여러 성분(○○○ 등)을 혼합하여 소매판매용으로 제조한 ‘고의적인 조제품’이다.

따라서 쟁점물품은 제2939호에 분류할 수 없는 물품이고, HS 제29류 주 제1호 다목의 예외 규정 또한 적용될 여지가 없다.

(다) HS 제3824호에는 ‘따로 분류되지 않은 화학조제품’이 분류되고, HSK 제3824.99-9041호에는 전자담배용 용액으로서 ‘니코틴을 함유한 것’을 특정하여 분류하고 있으며, HS 제3824호 해설서 (B)에 “이 호에 분류되는 조제품은 전부 또는 그 일부가 화학제품이거나 또는 전부가 천연의 성분인 경우가 있다”라고 설명하고 있다.

쟁점물품은 니코틴, ○○○ 등을 혼합한 따로 분류되지 않은 화학조제품이므로, HS 제2939호 및 제3824호의 용어와 관련 류의 주 및 해설에 따라 HSK 제3824.99-9041호로 분류된다.

(3) 이 건 가산세 부과처분은 적법하다.

담배업계에서 발행한 담배용어사전에서는 ‘Stem’을 잎의 주맥과 지맥으로 용어정의하고 있고, ○○○와 중화인민공화국 ○○○의 니코틴 용액 제조사도 ‘Stem’을 잎의 주맥과 지맥으로 사용하고 있으며, 줄기 니코틴 여부에 따라 개별소비세 등 거액의 내국세 납세 여부가 결정되므로 청구법인은 최대한의 주의 의무를 기울였어야 한다.

법원도 “세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정한 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다”고 판시(대법원 2004.2.26. 선고 2002두10643 판결)하고 있는 점을 고려해 볼 때, 청구법인에게 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 존재하지 않아 가산세를 면제하여야 한다는 청구주장은 이유가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점물품(전자담배용 니코틴 용액)이 「담배사업법」상 담배에 해당하는지 여부

② 쟁점물품이 HSK 제2939.79-1000호(관세율 0%)로 분류되는지, 아니면 HSK 제3824.99-9041호(관세율 6.5%)로 분류되는지

③ 가산세 부과처분의 당부

나. 관련 법령(발췌)

■ 「개별소비세법」(2020.12.22. 법률 제17647호로 개정되기 전의 것)

제1조(과세대상과 세율) ② 개별소비세를 부과할 물품(이하 ‘과세물품’이라 한다)과 그 세율은 다음과 같다.

6. 담배(「담배사업법」 제2조에 따른 담배를 말한다)에 대한 종류별 세율은 별표와 같다.

[별표] 담배에 대한 종류별 세율 (제1조 제2항 제6호 관련)

1. 궐련 : 잎담배에 향료 등을 첨가하여 일정한 폭으로 썬 후 궐련제조기를 이용하여 궐련지로 말아서 피우기 쉽게 만들어진 담배 및 이와 유사한 형태의 것으로서 흡연용으로 사용될 수 있는 것

5. 전자담배 : 니코틴이 포함된 용액 또는 연초 및 연초고형물을 전자장치를 이용하여 호흡기를 통하여 체내에 흡입함으로써 흡연과 같은 효과를 낼 수 있도록 만든 담배

■ 「담배사업법」

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. ‘담배’란 연초(煙草)의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것을 말한다.

■ 「개별소비세법」

제1조(과세대상과 세율) ② 개별소비세를 부과할 물품(이하 ‘과세물품’이라 한다)과 그 세율은 다음과 같다.

6. 담배(「담배사업법」 제2조에 따른 담배를 말한다)에 대한 종류별 세율은 별표와 같다.

■ 「국세기본법」

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

■ 「지방세법」

제52조(세율) ① 담배소비세의 세율은 다음 각 호와 같다

1. 피우는 담배

마. 제5종 전자담배

1) 니코틴 용액을 사용하는 경우 : 니코틴 용액 1밀리리터당 628원

제151조(과세표준과 세율) ① 지방교육세는 다음 각 호에 따라 산출한 금액을 그 세액으로 한다.

4. 이 법 및 지방세 감면법령에 따라 납부하여야 할 담배소비세액의 1만분의 4,399

■ 「국민건강증진법」

제23조(국민건강증진부담금의 부과·징수 등) ① 보건복지부장관은 제조자 등이 판매하는 「담배사업법」 제2조에 따른 담배(「지방세법」 제54조에 따라 담배소비세가 면제되는 것, 같은 법 제63조 제1항 제1호 및 제2호에 따라 담배소비세액이 공제 또는 환급되는 것은 제외한다. 이하 이 조 및 제23조의2에서 같다)에 다음 각 호의 구분에 따른 부담금을 부과·징수한다.

1. 궐련 : 20개비당 841원

2. 전자담배

가. 니코틴 용액을 사용하는 경우 : 1밀리리터당 525원

나. 연초 및 연초 고형물을 사용하는 경우

1) 궐련형 : 20개비당 750원

2) 기타 유형 : 1그램당 73원

■ 관세율표 해설서(제2939호)

이 호에는 혼합하지 않은 알칼로이드(alkaloid)와 알칼로이드의 천연혼합물(예 : 베라트린이나 아편의 총 알칼로이드)을 포함하나 고의적인 혼합물과 조제품은 제외한다.

■ 관세율표 해설서(제3824호)

(B) 화학품과 화학 조제품·그 밖의 조제품

이 호에는 세 가지 경우를 제외하고는 [아래 (7)·(19)·(32)항 참조] 화학적으로 단일인 원소나 화합물은 분류하지 않는다.

따라서 이 호에서 분류하는 화학품은 제조할 때 생기는 부산물[예 : 나프텐산(naphthenic acid)]로서 얻어지거나 직접적으로 제조된 물품이든 그 성분이 화학적으로 단일하지 않은 물품이다.

화학조제품이나 그 밖의 조제품은 혼합물[특수한 모양의 에멀젼(emulsion)과 분산액(dispersion)으로 된 것]이나 용액(특수한 경우)이다.

제28류나 제29류의 화학품의 수용액은 해당 류에 분류하지만 이러한 물품이 물 이외의 용제(溶劑 : solvent)에 용해된 용액은 몇 가지 예외적인 경우를 제외하고는 그 류에서 제외하며, 이 호의 조제품으로 분류한다.

이 호에 분류하는 조제품은 전부나 그 일부가 화학품이거나(이것이 일반적인 경우이다) 전부가 천연의 성분[예 : (23)항 참조]인 경우가 있다.

그러나 특정 식료품을 조제할 때 그 성분으로서나 일부 특성의 개량을 위해서 사용하는 종류의 것인 화학품과 식료품·영양가가 있는 물질의 혼합물[예 : 페이스트리(pastry)·비스킷·케이크와 그 밖의 베이커리의 품질 개량제]은, 그러한 혼합물이나 물질이 그 자체에 함유된 영양 내용물에 의하여 영양가가 인정되는 한에 있어서는, 이 호에서 제외한다. 이러한 물품들은 보통 제2106호에 분류한다(제38류 총설 참조).

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다.

(가) ○○○은 2019.12.4. ○○○에 탈세 및 국민건강 침해를 초래하는 전자담배의 줄기 니코틴 관련 감사결과를 통보하였고, ○○○은 2020.7.6. 처분청에 기획심사를 지시하여 처분청은 2020.8.11.부터 2020.12.17.까지 청구법인에 대한 관세 조사를 실시하였다.

처분청은 조사 결과 ① 쟁점물품이 연초 잎의 일부분인 ‘잎맥’ 등에서 추출한 니코틴이 함유되어 「담배사업법」 제2조의 담배에 해당한다고 보아 개별소비세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을, ② 쟁점물품 중 쟁점물품이 소매판매를 목적으로 여러 성분을 혼합하여 제조한 것으로 HSK 제3824.99-9041호(관세율 6.5%)로 분류되어야 한다고 보아 관세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 2020.12.16. 청구법인에게 과세전통지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2021.1.15. ○○○청장에게 과세전적부심사청구를 제기하였고, ○○○ 청장은 2021.11.24. ‘불채택’ 결정·통지하였다.

(나) 중화인민공화국에서는 담배사업에 대해 획일적 통제, 수직적 관리, 전매전영의 관리체계를 채택하고 있다. 중화인민공화국 국무원 산하의 국가연초전매국과 중화인민공화국연초총공사는 일체화되어 전국 담배사업의 인원, 재정, 물자, 생산, 공급, 판매, 국내외 무역에 대하여 집중적, 획일적 관리를 실시하고 있다.

전매전영의 관리체계에서 전매는 중화인민공화국 국무원 산하 국가연초전매국을 주관으로 국가의 행정관리 권력에 속하며, 전영은 중화인민공화국연초총공사가 운영의 주체가 되어 담배사업에 대해 가지고 있는 기업의 독점적 경영권을 말한다.

더 구체적으로 살펴보면 연초제조업과 연초판매업이 서로 분리되어 있고, 연초총공사가 공동의 모회사로서 각각 지배구조를 갖추어 전반적인 담배사업을 통제하고 있다(기획재정부·한국법제연구원, <담배관련 법령체계 개선방안에 관한 연구>).

국가연초전매국 산하에는 중화인민공화국의 행정 구분에 따라 2020년 5월 기준으로 성급 연초전매국 33개, 시급 연초전매국 451개, 현급 연초전매국 2,426개가 있으며, 중화인민공화국연초총공사 산하에는 성급 궐련(卷煙)생산회사 19개와 분점 94개, 담배 잎 재건조 회사인 복고공사 26개 등이 있다.

(다) DDD는 중화인민공화국의 담배사업 조직체계상 중화인민공화국연초총공사 산하의 담배 잎 재건조 회사로 2019.12.24. 설립되어 담배전용기계 구입 및 담배 잎 위탁가공을 수행하는 국영투자기업이다.

AAA社의 홈페이지(○○○)에 나와 있는 자료(게시글, 동영상 등) 및 인터넷 자료(출처 : 2015. 3.5. Tobacco China)에 따르면, AAA社는 담배 잎맥 등 담배폐기물로 니코틴을 추출하고 담배 대줄기로는 생물유기비료나 농자재 제품을 제조한다고 소개하고 있다.

(라) 처분청은 2019.11.19. 주식회사 EEE 등의 전자담배용 액상 니코틴 수입과 관련하여 ○○○ 장관(○○○)에게 소각협의서의 진위여부 등에 대해 문의(○○○)하였고, ○○○은 2019.12.3. ○○○청장에게 소각협의서가 허위로서 무효이고, 연초줄기는 초벌건조한 담배잎의 주맥과 지맥으로서, 재건조 가공 후의 부산물이라는 취지로 회신하였다.

○○○이 2019.10.2., 2020.9.23. 2차례에 걸쳐 ○○○ 등을 방문하고 작성한 결과보고에 따르면, ○○○에서도 stalk은 담배를 지지하는 큰 줄기, stem은 담배 잎을 구성하는 잎맥 중 주맥을 의미하는 것으로 보고 있다. 담배용어사전(출처 : www.aointl.com)에 따르면 stem과 stalk은 일반적인 해석상 구별됨을 알 수 있고, 중화인민공화국 인터넷 백과사전에서는 연경을 담배 잎의 두껍고 단단한 잎맥으로 정의하고 있다.

처분청이 제출한 AAA社 홈페이지의 회사 소개자료에 담배 잎의 주맥 부분을 가리켜 stem으로 표시하고 니코틴을 추출하는 원재료(Stem : Waste from the tobacco industry, extracting nicotine)로 설명한 내용이 나타난다. ○○○가 수입한 액상 니코틴의 중화인민공화국 제조자가 ○○○를 통해서 회신한 내용을 살펴보면, ‘중화인민공화국 연엽사업에서 연경은 잎맥을 지칭하며, stem은 잎맥(연경)과 동일한 용어’라고 회신하였다.

중화인민공화국 ○○○는 2021.3.3. DDD와 AAA社간에 체결한 “폐기연경처리협의에 따른 ‘폐기연경’은 담배 잎의 잎맥을 의미한다”는 내용으로 회신하였다.

(마) 주중대한민국대사관은 ‘중화인민공화국의 담배 잎 수매제도 및 담배 잎 줄기 검토 보고’에서 “DDD의 영업범위는 담배 잎 위탁가공으로 한정되어 있으므로 담배 잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없음. 따라서 DDD에서 담배 잎 재건조가공 후에 발생한 폐기물은 담배 잎자루와 담배 잎맥 및 담배 잎편 부스러기 등에 해당하는 것으로 판단된다”고 하였다.

중화인민공화국 ○○○는 2021.2.26.과 2021.3.3. “2012년 1월부터 2019년 8월까지 DDD는 폐기연경 ○○○톤을 AAA社에 공급하였으며, DDD와 AAA社간에 체결한 ‘폐기연경처리협의’에 따른 ‘폐기연경’은 담배 잎의 잎맥을 의미한다”는 내용으로 회신하였다.

(마) 중화인민공화국 ○○○은 2020.4.28. AAA社에 대한 한국 ○○○의 질의에 대해 “AAA社는 지방 담배관할기관인 ○○○으로부터 폐기연경 수집 및 폐기연경을 이용한 니코틴 생산에 대한 허가를 받았고, DDD와의 ‘폐기연경처리협의’에 따라 폐기연경을 구매했으며, AAA社가 제조한 니코틴은 전량 ‘tobacco stems’로부터 생산되었다”고 회신하였다.

(바) DDD는 2020.9.23. 중화인민공화국 ○○○ 및 ○○○의 질의에 대해, ① 사업 경영범위는 담배 잎 재건조 가공으로 주로 담배 잎을 탈엽기를 이용하여 물리적인 방식으로 잎담배와 연경으로 분리하여 슬라이스 담배 잎·길고 짧은 연경·담배 잎 부스러기·폐기연경 등 4가지 형태의 상품을 만드는 것이고, ② 슬라이스 담배 잎·길고 짧은 연경·담배 잎 부스러기는 궐련기업이 회수해 가며, ③ 폐기연경은 40목 이하로 분쇄 파기한 후 출하구역으로 보내 처리하고, ④ AAA社와 체결한 ‘2018년 고계폐기연초분말소수협의’에 따라 AAA社에게 제공하는 폐기연초분말은 폐기 담배 잎맥·제진 담배재(처분청은 이를 폐기연경·담배가루라 한다) 등 연초폐기물로 40목 이하로 분쇄한 후 AAA社에게 약 ○○○톤, 기타 비료생산 경영 허가가 있는 기업에게 약 ○○○톤을 제공하였으며, ⑤ 폐기연초분말에는 담배 잎을 포함하지 않는다는 취지로 회신한 것으로 나타난다.

(사) 청구법인은 전자담배용 용액의 품목분류에 대하여 동일한 품목인 전자담배용 니코틴 용액을 수입하면서 일부는 HSK 제3824.99-9041호(니코틴을 함유한 것)로 신고하고, 일부는 HSK 제2939.79-1000호(니코틴과 그 염)로 수입하였다.

쟁점물품은 전자담배용 용액으로 사용할 목적으로 니코틴을 소량(1% 미만) 첨가하고, 니코틴 외 여러 성분(○○○ 등)을 혼합하여 소매판매용으로 제조된 물품이다.

HS 제29류 주 제1호에서 “이 류의 각 호는 문맥상 달리 해석되지 않는 한 다음 각 목의 것에만 적용한다”고 규정하고 있고, 가목에서는 “화학적으로 단일한 유기화합물(불순물을 함유한 것인지에 상관없다)”을, 다목에서는 “제2936호부터 제2939호까지의 물품, 제2940호의 당에테르·당아세탈·당에스테르와 이들의 염이나 제2941호의 물품(화학적으로 단일한 것인지에 상관없다)”을 정하고 있어 예외적으로 제2939호에는 HS 제29류 주 제1호 다목에 따라 화학적으로 단일하지 않은 물품도 포함될 수 있다.

그러나 HS 제2939호에는 ‘알칼로이드(천연의 것과 이와 동일한 구조를 가지는 합성의 것으로 한정한다), 이들의 염·에테르·에스테르·그 밖의 유도체’가 분류되고, HSK 제2939.79-1000호에는 ‘니코틴과 그 염’이 분류되나, HS 제2939호 해설서에서 “이 호에는 혼합하지 않은 알칼로이드와 알칼로이드의 천연혼합물을 포함하나 고의적인 혼합물과 조제품은 제외한다”고 설명하고 있다.

HS 제3824호에는 ‘따로 분류되지 않은 화학조제품’이 분류되고, HSK 제3824.99-9041호에는 전자담배용 용액으로서 ‘니코틴을 함유한 것’을 특정하여 분류하고 있고, HS 제3824호 해설서 (B)에 “이 호에 분류되는 조제품은 전부 또는 그 일부가 화학제품이거나 또는 전부가 천연의 성분인 경우가 있다”고 설명하고 있다.

청구법인은 HS 제29류 주 제1호 다목에 따라 단일한 유기화합물이어야 할 필요가 없으므로 HS 제2939호에 해당한다고 주장하고, 처분청은 2011년 제3회 관세품목분류위원회 결정사례를 제시하며 HSK 제3824.99-9041호로 분류해야 한다는 의견이다. 위 품목분류사례 시행시기인 2011년 당시 HSK 제3824.90-9090호는 쟁점물품의 수입시기인 2018년 이후 HSK 제3824.99-9041호 등으로 세분화되었다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 담배회사가 아닌 AAA社가 담배 잎 폐기물을 이용하여 생물 살충제와 생물 유기비료만 생산할 수 있어 전자담배용 액상 니코틴을 제조할 수 없으므로 쟁점물품은 「담배사업법」 제2조에서 규정한 담배에 해당하지 않으며 이와 달리 처분청이 과세요건 사실을 명확하게 입증하였다고 볼 수도 없으므로 이 건 처분은 위법하다고 주장하나,

중화인민공화국 ○○○은 2020.4.28. AAA社에 대한 우리나라 ○○○의 질의에 대해 “AAA社는 지방 담배관할기관인 ○○○으로부터 폐기연경 수집 및 폐기연경을 이용한 니코틴 생산에 대한 허가를 받았다”고 회신하였고,

DDD는 담배제품 제조에 사용할 수 없는 폐기연경을 AAA社에 제공하므로 담배회사가 아닌 AAA社도 이러한 폐기연경으로부터 니코틴 원액을 생산할 수 있는 것으로 확인되는 점, 처분청은 2019.11.19. 주식회사 EEE 등의 전자담배용 액상 니코틴 수입과 관련하여 ○○○ 장관에게 소각협의서의 진위여부 등에 대해 문의하였고, ○○○은 2019.12.3. ○○○ 청장에게 소각협의서가 허위로서 무효이고, 연초줄기는 초벌건조한 담배잎의 주맥과 지맥으로서, 재건조 가공 후의 부산물이라는 취지로 회신한 점,

중화인민공화국 ○○○은 2020.11.18. 작성한 ‘중화인민공화국의 담배 잎 수매제도 및 담배잎 줄기 검토 보고’에서 “DDD의 영업범위는 담배 잎 위탁가공으로 한정되어 있으므로 담배 잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없음. 따라서, DDD에서 담배 잎 재건조가공 후에 발생한 폐기물은 담배 잎자루와 담배 잎맥 및 담배 잎편 부스러기 등에 해당하는 것으로 판단된다”고 밝힌 점,

중화인민공화국 ○○○는 2021.2.26.과 2021.3.3. “DDD는 2012년 1월부터 2019년 8월까지 폐기연경 ○○○톤을 AAA社에 공급하였고, DDD와 AAA社간에 체결한 ‘폐기연경처리협의’에 따른 ‘폐기연경’은 담배 잎의 잎맥을 의미한다”고 회신한 점, AAA社 홈페이지에서 담배 잎의 주맥 부분을 가리켜 stem으로 표시하고 니코틴을 추출하는 원재료로 설명하고 있으며, 담배 잎맥 등 담배폐기물로 니코틴을 추출하고 담배 대줄기로는 생물유기비료나 농자재 제품을 제조한다고 소개하고 있는 점,

○○○ 감사보고서 등에 따르면 니코틴 함량이 담배의 잎은 0.5%∼5%인 반면, 담배의 줄기는 0.06%∼1.15%, 뿌리는 0.08%∼0.75%에 불과하여 니코틴 추출비용이 담배 잎에 비해 훨씬 높아 담배의 줄기에서 니코틴을 추출하는 것은 경제성이 없으며 기술적인 면에서도 니코틴 추출의 어려움이 있는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점물품을 「담배사업법」상 담배로 보아 개별소비세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품이 HS 제29류 주 제1호 다목의 규정에 따라 HSK 제2939.79-1000호에 분류된다고 주장하나, 쟁점물품은 전자담배용 용액으로 사용할 목적으로 니코틴을 소량 첨가하고, 니코틴외 여러 성분을 혼합하여 소매판매용으로 제조된 물품인 점, HS 제2939호 해설서에서 “이 호에는 혼합하지 않은 알칼로이드와 알칼로이드의 천연혼합물을 포함하나 고의적인 혼합물과 조제품은 제외한다”고 설명하고 있는 점,

HS 제3824호에는 ‘따로 분류되지 않은 화학조제품’이 분류되고, HSK 제3824.99-9041호에는 전자담배용 용액으로서 ‘니코틴을 함유한 것’을 특정하여 분류하고 있으며, HS 제3824호 해설서 (B)에 “이 호에 분류되는 조제품은 전부 또는 그 일부가 화학제품이거나 또는 전부가 천연의 성분인 경우가 있다”고 설명하고 있는 점 등에 비추어 쟁점물품은 HSK 제3824.99-9041호에 분류된다고 판단된다.

(다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품을 수입하면서 수출자와 작성한 계약서에서 ‘Stem’만을 재료로 한 것임을 명확히 하였으므로 가산세 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하나, 세법상 가산세는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니하는 점,

니코틴 함유 전자담배용액을 수입하는 청구법인은 줄기 니코틴 해당 여부에 따라 개별소비세 등의 부과대상 여부가 결정되므로 이에 대하여 주의 의무를 기울였어야 하는 점, 담배업계에서 발행한 담배용어사전에서는 ‘Stem’을 잎의 주맥과 지맥으로 용어정의하고 있고, ○○○와 중화인민공화국 ○○○의 니코틴 용액 제조사도 ‘Stem’을 잎의 주맥과 지맥으로 사용하고 있는 점 등에 비추어 청구법인에게는 가산세를 면제할 정당한 사유가 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」 제131조, 「국세기본법」 제81조와 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.