【판시사항】
구 부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제35조 제2항 제2호 다목 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)이 수입자의 재산권을 침해하는지 여부(소극)
【이 유】
1. 사건개요
가. 2017헌바455
청구인 ○○ 주식회사는 자동차부품용 강판을 수입·제조·판매하는 법인이다. 인천세관장은 2015. 10. 5.부터 2015. 10. 22.까지 위 청구인에 대한 관세조사를 실시한 결과, 위 청구인이 수입한 자동차부품용 강판의 거래가격에서 종전 거래의 손실 금액을 할인받은 것이 관세법 제30조 제3항 제2호에서 정한 ‘조건 또는 사정에 의한 할인’에 해당한다고 보고, 2016. 3. 29. 위 청구인에게 관세 0원, 부가가치세 539,390,000원, 가산세 145,166,000원 합계 684,556,000원의 과세금액이 발생할 수 있다는 내용을 통지하였다.
이에 위 청구인은 2016. 1.경 평택세관장에게 위 통지 내용을 반영한 수정신고를 하고, 위 부가가치세 등 합계 684,556,000원을 납부하였다. 위 청구인은 2016. 8. 11. 평택세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 평택세관장은 2016. 8. 23. 위 청구인에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인은 2017. 3. 31. 평택세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(수원지방법원 2017구합63406), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 9. 20. 위헌제청신청이 기각되자(수원지방법원 2017아3597), 2017. 10. 27. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
나. 2017헌바470
청구인 □□ 주식회사는 금속가공용 압조공구, 절삭공구를 제조·수입·판매하는 법인이다. 대구세관장은 2013. 11. 25.부터 2013. 12. 6.까지 위 청구인에 대한 기업심사를 실시한 결과, 위 청구인이 동일한 물품을 수입하면서 가격을 달리 신고한 사실을 확인하고, 위 청구인에게 그 소명을 요구하였으나 위 청구인이 이를 소명하지 못하자, 2014. 2. 3. 위 청구인에게 관세 9,373,380원, 부가가치세 12,654,070원, 가산세 7,713,940원 합계 29,741,390원을 경정·고지하였다.
이에 위 청구인이 2014. 2. 17. 이를 납부하고, 2016. 8. 11. 대구세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 대구세관장은 2016. 9. 12. 위 청구인에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인은 2017. 5. 2. 대구세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(대구지방법원 2017구합21380), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 10. 18. 위헌제청신청이 기각되자(대구지방법원 2017아10213), 2017. 11. 22. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
다. 2017헌바499
(1)인천세관장은 2013.경부터 2015.경까지 청구인 주식회사 △△와 청구인 ▽▽ 주식회사에 대한 관세조사를 실시한 결과, 신고를 누락하였다는 이유로 청구인 주식회사 △△에 대하여는 관세, 부가가치세, 가산세가 발생할 수 있다는 내용을 통지하였고, 청구인 ▽▽ 주식회사에 대하여는 관세 326,106,810원, 부가가치세 440,244,030원, 가산세 245,993,700원 합계 1,012,344,540원을 경정·고지하였다. 이에 청구인 주식회사 △△는 인천세관장에게 위 통지 내용을 반영하여 관세 494,134,910원, 부가가치세 586,640,520원, 가산세 307,243,430원 합계 1,388,018,860원을 수정신고하였다.
위 청구인들은 인천세관장에게 관세 등을 납부하고, 2016. 7. 22. 인천세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 인천세관장은 2016. 8. 2. 위 청구인들에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인들의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인들은 2017. 3. 31. 인천세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(인천지방법원 2017구합51338), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 11. 23. 위헌제청신청이 기각되자(인천지방법원 2017아5249), 2017. 12. 6. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(2) 청구인 주식회사 ××은 자동차용 시트와 알루미늄 휠 제조용 원료를 제조·판매하는 회사이다. 광주세관장은 2015. 6. 8.부터 2015. 6. 24.까지 위 청구인에 대한 관세조사를 실시한 결과, 위 청구인이 수입물품의 대금을 추가로 지급하였음에도 이를 과세가격에 반영하지 않은 사실을 발견하고, 위 청구인에게 2015. 7. 30. 부가가치세 12,851,350원, 가산세 8,048,340원 합계 20,899,690원, 2015. 8. 3. 부가가치세 342,649,400원, 가산세 115,334,980원 합계 457,984,380원의 각 과세금액을 경정·고지할 예정이라는 내용을 통지하였다.
이에 위 청구인은 광주세관장에게 위 통지내용을 반영한 수정신고를 하고, 위 부가가치세 등 합계 478,884,070원을 납부하였다. 위 청구인은 2016. 7. 25. 광주세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서 발급을 신청하였으나, 광주세관장은 2016. 8. 2. 위 청구인에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인은 2017. 4. 3. 광주세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(광주지방법원 2017구합10937), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 11. 6. 위헌제청신청이 기각되자(광주지방법원 2017아5187), 2017. 12. 6. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(3) 청구인 윤○선은 중국산 직물 및 의류의 수입을 업으로 하는 사람이고, 청구인 ◇◇ 주식회사는 원·부자재를 수입하여 커넥터를 제조 후 판매·수출하는 법인이며, 청구인 회생채무자 이○재는 인도네시아산 등산복을 수입·판매하는 사람이다. 부산세관장은 위 청구인들에 대한 관세조사를 실시한 결과, 청구인 윤○선, 청구인 회생채무자 이○재가 실제 가격보다 낮은 가격으로 수입신고한 사실과 청구인 ◇◇ 주식회사가 해외 수출자와 특수관계에 있어 거래가격을 낮게 결정한 사실을 확인하고, 위 청구인들에게 관세 등을 경정·고지할 예정이라는 내용을 통지한 후, 청구인 윤○선에게 관세 등 합계 349,491,130원(부가가치세 109,124,150원 포함), 청구인 ◇◇에게 관세 140,998,260원, 부가가치세 282,667,410원, 가산세 74,973,640원, 청구인 회생채무자 이○재에게 부가가치세 2,402,401,210원, 가산세 449,383,560원을 경정·고지하였다.
이에 위 청구인들은 위 부가가치세 등을 납부하고, 부산세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 부산세관장은 구 부가가치세법 제35조 제2항에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인들의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인들은 2017. 4. 3. 부산세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(부산지방법원 2017구합21136), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 11. 10. 위헌제청신청이 기각되자(부산지방법원 2017아2270), 2017. 12. 6. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
(4) 청구인 전○완은 베어링 판매를 주요 사업목적으로 하여 설립된 ♤♤베어링상사의 대표자이고, 청구인 전○경은 ♤♤이노텍의 대표자이다. 청주세관장은 2013. 4.부터 2013. 9.까지 위 청구인들에 대한 관세조사를 실시한 결과, 위 청구인들이 수입물품의 신고가격을 낮게 신고한 것으로 보고, 2013. 11. 2. 청구인 전○완에게 관세 119,425,510원, 부가가치세 103,808,320원, 가산세 121,529,980원 합계 344,763,810원을, 청구인 전○경에게 관세 208,721,710원, 부가가치세 181,192,670원, 가산세 113,139,960원 합계 503,054,340원을 각 경정·고지하였다.
이에 위 청구인들은 2013. 11.경 위와 같이 경정된 세액을 납부하고, 2016. 8. 12. 청주세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 청주세관장은 2016. 8. 22. 위 청구인들에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 등에 따라 수정수입세금계산서 발급 제한 대상이라는 이유로 위 청구인들의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인들은 2017. 5. 2. 청주세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(청주지방법원 2017구합1785), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2017. 11. 23. 위헌제청신청이 기각되자(청주지방법원 2017아50061), 2017. 12. 6. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
라. 2018헌바196
청구인 주식회사 ◎◎물산은 섬유류 제품을 제조, 판매 및 수출하는 업체이다. 서울세관장은 2015.경부터 2016.경까지 위 청구인에 대한 관세조사를 실시한 결과, 위 청구인이 수입물품에 대해 실제 지급금액보다 낮은 가격으로 신고한 사실을 확인하고, 2016. 4. 7. 위 청구인에게 부가가치세 91,825,920원, 가산세 51,779,720원 합계 143,605,640원을 경정·고지하였다.
이에 위 청구인은 2016. 4. 22. 위 금액을 납부하고, 2017. 2. 13. 서울세관장에게 위와 같이 납부한 부가가치세에 대한 수정수입세금계산서의 발급을 신청하였으나, 서울세관장은 2017. 2. 14. 위 청구인에게 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 등에 해당하지 않는다는 이유로 위 청구인의 신청을 거부하는 처분을 하였다.
위 청구인은 2017. 11. 13. 서울세관장을 상대로 위 거부처분의 취소를 청구하는 소송을 제기하였고(서울행정법원 2017구합84426), 그 소송 계속 중 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정’에 관한 부분에 대해 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2018. 4. 5. 위헌제청신청이 기각되자(서울행정법원 2017아12947), 2018. 4. 30. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
청구인들은 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분 전부에 대하여 위헌확인을 구하고 있으나, 구 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목에 해당하지 않는다는 이유로 수정수입계산서의 발급을 거부하는 처분을 받은 것이므로, 이와 관련된 부분으로 심판대상을 한정한다.
따라서 이 사건 심판대상은 구 부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제35조 제2항 제2호 다목 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항의 내용은 다음과 같고, 관련조항의 내용은 [별지 3]과 같다.
[심판대상조항]
구 부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것)
제35조(수입세금계산서) ② 세관장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수입하는 자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 수입세금계산서(이하 “수정수입세금계산서”라 한다)를 발급하여야 한다.
2. 세관장이 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하거나 수입하는 자가 세관공무원의 관세 조사 등 대통령령으로 정하는 행위가 발생하여 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 「관세법」에 따라 수정신고하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
다. 수입자의 단순착오로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 없음을 증명하는 등 대통령령으로 정하는 경우
[관련조항]
구 부가가치세법(2015. 12. 15. 법률 제13556호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것)
제35조(수입세금계산서) ① 세관장은 수입되는 재화에 대하여 부가가치세를 징수할 때(제50조의2에 따라 부가가치세의 납부가 유예되는 때를 포함한다)에는 수입된 재화에 대한 세금계산서(이하 “수입세금계산서”라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 수입하는 자에게 발급하여야 한다.
부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정된 것)
제35조(수입세금계산서) ② 세관장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수입하는 자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 수입세금계산서(이하 “수정수입세금계산서”라 한다)를 발급하여야 한다.
1.「관세법」에 따라 세관장이 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하기 전에 수입하는 자가 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정신고 등을 하는 경우
2. 세관장이 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하거나 수입하는 자가 세관공무원의 관세 조사 등 대통령령으로 정하는 행위가 발생하여 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고「관세법」에 따라 수정신고하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
가.「통일상품명 및 부호체계에 관한 국제협약」에 따른 관세협력이사회나「관세법」에 따른 관세품목분류위원회에서 품목분류를 변경하는 경우
나.합병에 따른 납세의무 승계 등으로 당초 납세의무자와 실제 납세자가 다른 경우
④ 수입세금계산서 또는 수정수입세금계산서의 작성과 발급 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
부가가치세법(2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정된 것)
제35조(수입세금계산서) ② 세관장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수입하는 자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정한 수입세금계산서(이하 “수정수입세금계산서”라 한다)를 발급하여야 한다.
2. 세관장이 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하거나 수입하는 자가 세관공무원의 관세 조사 등 대통령령으로 정하는 행위가 발생하여 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고「관세법」에 따라 수정신고하는 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
다. 수입자의 착오 또는 경미한 과실로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 없음을 증명하는 등 대통령령으로 정하는 경우
부가가치세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25196호로 개정된 것)
제72조(수입세금계산서) ② 세관장은「관세법」에 따라 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정하기 전에 같은 법 제28조 제2항, 제38조의2 제1항·제2항, 제38조의3 제1항부터 제3항까지, 제38조의4 제1항, 제46조, 제47조 및 제106조에 따라 부가가치세를 납부받거나 징수 또는 환급하는 경우에는 법 제35조 제2항에 따라 수입자에게 수정한 수입세금계산서를 발급하여야 한다. 다만, 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위가 발생하여 과세표준 또는 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 「관세법」 제38조의3 제1항에 따른 수정신고를 하는 경우에는 법 제35조 제2항 제2호 각 목의 어느 하나에 해당할 때에만 수정한 수입세금계산서를 발급한다.
③ 법 제35조 제2항 제2호 각 목 외의 부분에서 “세관공무원의 관세 조사 등 대통령령으로 정하는 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
1. 관세 조사 또는 관세 범칙사건에 대한 조사를 통지하는 행위
2.세관공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수하는 행위
3. 그 밖에 제1호 또는 제2호와 유사한 행위
구 부가가치세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25196호로 개정되고, 2017. 2. 7. 대통령령 제27838호로 개정되기 전의 것)
제72조(수입세금계산서) ④ 법 제35조 제2항 제2호 다목에서 “수입자의 단순착오로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 없음을 증명하는 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 삭제
2.수입자의 귀책사유 없이「관세법」등에 따른 원산지증명서 등 원산지를 확인하기 위하여 필요한 서류가 사실과 다르게 작성·제출되었음이 확인된 경우
3. 수입자의 단순 착오로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 없음을 증명하는 경우
3. 청구인들의 주장
가. 심판대상조항은 국세기본법이나 관세법의 가산세 규정과 달리 제재의 정도를 부족세액에 비례하도록 규정하거나 위반행위의 태양에 따라 차등을 두지 않고 있어 과잉금지원칙에 반하여 청구인들의 재산권을 침해한다.
나. 심판대상조항은 수입물품에 부과되는 세금의 납세의무자와 그 이외의 납세의무자를 차별하고 있으므로 평등원칙에 반한다.
4. 판 단
가. 심판대상조항의 입법연혁
2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 구 부가가치세법에 따르면, 내국물품에 대해 발급하는 수정세금계산서에 대해서는 별도의 규정이 있었으나, 수입물품에 대해 발급하는 수정수입세금계산서에 대해서는 아무런 규정이 없었다. 이에 따라 수입세금계산서상 공급가액과 부가가치세액이 잘못 기재된 경우에도 수입자는 자신에게 귀책사유가 있는지 여부를 불문하고 수정수입세금계산서를 발급받아 수정된 내용에 따라 매입세액 공제를 받을 수 있었다. 수입물품에 있어서는 수입자의 성실한 납세신고가 부가가치세 및 수입세금계산서의 정확성을 담보한다는 점에서, 위와 같이 아무런 제약 없이 수정수입세금계산서를 발급하여 매입세액 공제를 허용하는 것은 성실한 납세신고와 수입세금계산서의 정확성에 커다란 장애로 작용할 수밖에 없었다.
이러한 문제의식에 따라 2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정된 부가가치세법 제35조 제2항은 수정수입세금계산서에 대한 규정을 신설하여 수정수입세금계산서를 발급받을 수 있는 요건을 규정하였다. 심판대상조항과 같은 내용은 개정된 부가가치세법에 규정되지 않았고, 2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 전부개정된 부가가치세법 시행령 제72조 제4항 제3호에서 규정되어 있었다.
이후 2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정된 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목에 위와 같이 시행령에 있었던 내용이 상향 규정되어, 수정수입세금계산서 발급 제한 사유를 규정하고 있는 심판대상조항이 도입되었다.
그 후 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정된 부가가치세법 제35조 제2항 제2호 다목은 심판대상조항상 “단순착오”로만 규정되어 있던 것을 “착오 또는 경미한 과실”로 개정하여 수정수입세금계산서 발급 사유를 확대하였다. 이와 같이 심판대상조항이 개정된 이유는, 부가가치세법상 수입물품에 대한 과세표준을 확정하는 과정이 간단하지 아니하여 수입자에게 귀책사유가 있는지 여부를 밝히는 것이 쉽지 않았던 한편, 수입자로서는 수입 시 납부하는 부가가치세액을 매입세액으로 공제받으므로 이를 종국적으로 부담하지 않기 때문에, 수입자가 경미한 과실로 과소신고를 한 경우에도 수입자에게 수정수입세금계산서를 발급해주도록 하여 수입자의 권리를 보다 강화하고자 한 것이다.
나. 이 사건의 쟁점
이 사건의 쟁점은 심판대상조항이 과잉금지원칙에 반하여 수입자의 재산권을 침해하는지 여부이다.
청구인들은 심판대상조항이 수입자가 수입물품에 부과되는 세금에 대하여 불성실한 신고를 한 경우에 대해서만 가산세 부과 외에 매입세액을 공제해주지 않는다는 추가적인 제재를 부과함으로써, 수입물품에 부과되는 세금의 납세의무자를 그 외의 납세의무자와 차별하고 있다고 주장한다.
그러나 각 조세는 과세대상에 따라 별도의 입법목적을 가지고 있으므로, 수입부가가치세 외의 납세의무자가 심판대상조항에 따라 매입세액을 공제받지 못하는 수입부가가치세의 납세의무자와 본질적으로 동일한 지위에 있다고 볼 수 없다. 따라서 심판대상조항이 평등원칙에 반하는지 여부는 더 나아가 판단하지 않는다.
다. 재산권 침해 여부
(1) 헌법재판소의 선례
헌법재판소는 2016. 7. 28. 2014헌바372등 사건에서 구 부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)에 대하여 과잉금지원칙에 반하여 재산권을 침해한다고 볼 수 없다고 결정하였는바, 그 이유의 요지는 다음과 같다.
『(가) 이 사건 법률조항은 세관장이 과세표준 등을 경정하거나 관세조사 등이 이루어져 과세표준 등이 경정될 것을 미리 알고 수정신고하는 경우에는 일정한 요건을 충족하는 경우 이외에는 수정수입세금계산서의 발급을 제한하고 있다. 그런데 이는 납세의무자(수입자)로 하여금 과소신고에 대한 유인을 억제하고 성실한 과세표준 등의 신고를 유도하기 위한 것으로서 그 입법목적의 정당성이 인정되고, 수입자에게 수정수입세금계산서를 발급하지 아니함으로써 매입세액 불공제라는 세제상의 불이익을 주는 것은 이러한 입법목적 달성을 위한 실효성 있는 제도적 장치라고 할 것이므로 수단의 적합성도 인정된다.
(나) 이 사건 법률조항은, 세관장이 과세표준 등을 경정하거나 관세조사 등이 이루어져 수입자가 과세표준 등이 경정될 것을 미리 알고 수정신고를 하는 모든 경우에 수정수입세금계산서의 발급을 제한하는 것이 아니다. 즉 관세법 등에 따라 품목분류가 변경되는 경우나 합병에 따른 납세의무의 승계 등으로 당초 납세의무자와 실제 납세자가 달라지게 된 경우, 수입자의 단순착오로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유 없음을 증명하는 경우에는 여전히 수정수입세금계산서 발급이 가능하도록 규정하고 있으므로, 수입자의 재산권 침해를 최소화하기 위한 합리적인 장치를 두고 있다고 할 것이다.
여기에, 부가가치세법 제35조 제2항 제1호에 의하면 세관장이 경정하거나 관세조사 등을 받기 전에 수입자가 자발적으로 과세표준 또는 세액을 수정신고하는 경우에는 얼마든지 수정수입세금계산서를 발급받을 수 있는 점, 사업자가 재화 또는 용역을 공급받거나 재화를 수입하면서 부담한 부가가치세액은 사업자의 매출세액에서 공제되는 것이 전단계세액공제 제도의 기본원리이기는 하나, 부가가치세법상 모든 매입세액이 무조건적으로 공제되는 것은 아니고 일정 요건을 갖추지 못한 경우에는 설사 사업자가 매입에 따른 부가가치세를 부담하였다고 하더라도 공제대상 매입세액이 될 수 없다는 점까지 덧붙여 고려해 보면, 수입신고 시 수입부가가치세를 낮추기 위해서 과세표준 등을 저가로 신고하였다가 세관장이 부실신고를 발견하여 과세표준 등이 경정되거나 세관공무원의 관세조사 등이 이루어져 과세표준 등이 경정될 것을 알고 비로소 수정신고하는 경우에 수정수입세금계산서를 발급하지 아니하도록 하는 것이 수입자의 재산권을 과도하게 제한한다고 보기 어렵다.
결국 이 사건 법률조항이 수입자의 귀책사유로 돌릴 수 없는 경우 등 일정한 요건이 충족되는 경우에만 수정수입세금계산서를 발급하도록 한 것은, 수입자의 성실한 신고를 담보하기 위한 불가피한 제한으로서 입법형성권의 범위와 한계 내에서 그 발급 요건을 규정한 것이라 볼 수 있으므로 침해의 최소성 원칙에 위반되지 아니한다.
(다) 이 사건 법률조항으로 인하여 제한되는 사익은 수입자가 거래가격을 과소신고 하였다가 다시 수정신고함에 따라 그 차액에 대한 부가가치세를 추가로 납부하는 것임에 반하여, 이 사건 법률조항이 달성하려는 공익은 성실한 납세신고를 유도함으로써 조세수입의 공백을 막고 국가재정의 기초를 튼튼히 하고자 하는 것으로서 사익보다 공익이 훨씬 크다고 할 것이므로, 이 사건 법률조항은 법익의 균형성 원칙에도 반하지 아니한다.
(라) 따라서 이 사건 법률조항이 과잉금지원칙에 반하여 납세자의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.』
(2) 선례 변경의 필요성 여부
(가) 위 선례의 심판대상이 구 부가가치세법(2013. 7. 26. 법률 제11944호로 개정되고, 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되기 전의 것) 제35조 제2항 제2호 중 ‘경정 및 수정신고’에 관한 부분으로서, 이 사건 심판대상조항보다 넓으나, 위 선례는 심판대상조항의 위헌 여부를 주로 판단하였다.
(나) 위 선례에서 판단한 사항 외에 이 사건에서 청구인들은 다음과 같은 주장을 한다.
청구인들은 수입자의 저가신고에 따른 부족세액의 세목이 수입부가가치세뿐만 아니라 관세, 개별소비세 등 다양하고, 부과되는 세목에도 차이가 있어 수입물품의 저가신고에 따른 부족세액이 크게 차이가 남에도, 심판대상조항은 그 제재의 양적 기준을 일률적으로 수입부가가치세 부족세액으로 정한 관계로 동일한 정도의 제재를 가하게 되므로, 양적 비례성을 준수하지 못하였다고 주장한다.
그런데 심판대상조항의 입법목적은 수입자의 성실신고를 유도하여 수입물품에 대한 부가가치세를 원활히 징수하려는 데에 있다. 수입자의 저가신고로 인해 관세, 개별소비세 등 다른 조세를 탈루하게 되더라도, 이에 대한 제재는 각 조세를 규율하고 있는 개별 법률에 따라 이루어지는 것이고, 심판대상조항이 다른 조세의 탈루액이 얼마인지까지 고려하여 공제받을 수 없는 매입세액을 달리 정하여야 하는 것은 아니다.
또한 청구인들은 심판대상조항이 수입자의 수입물품 저가신고의 태양이 고의, 과실 또는 부정한 방법을 사용하였는지 여부를 불문하고 일률적인 금전적 제재를 가하고 있는데, 국세기본법이나 관세법의 가산세 규정은 위반행위의 태양에 따라 가산세율을 달리 정하고 있고, 납세의무 불이행에 부정행위가 개입되고 가장 중한 제재를 할 경우 가산세율이 40%인 반면, 심판대상조항은 단순 과실인 경우에도 동일한 금전적 제재를 가하고 있으므로, 질적 비례성을 준수하지 못하였다고 주장한다.
그런데 부가가치세 제도는 전단계세액공제 방식을 채택하고 있으므로, 부가가치세 제도를 원활히 운영하기 위해서는 수입자 단계에서부터 성실한 신고를 통해 수입물품에 대한 부가가치세를 정확히 납부하는 것이 필요하다. 심판대상조항이 도입되기 전에는 수입자의 귀책 여부를 불문하고 수정수입세금계산서를 발급받을 수 있었기 때문에, 수입세금계산서의 정확성을 담보할 수 없었다. 그 결과 심판대상조항을 도입할 당시에는 수입자에게 고의·중과실이나 경미한 과실이 있는지 여부를 불문하고 수정수입세금계산서를 발급받을 수 없도록 하여 수입세금계산서의 정확성을 확보할 필요가 있었던 것이다.
한편 위 선례가 선고된 이후, 심판대상조항은 2017. 12. 19. 법률 제15223호로 개정되었는데, 개정된 부가가치세법은 “수입자의 착오 또는 경미한 과실로 확인되거나 수입자가 자신의 귀책사유가 없음을 증명하는 등 대통령령으로 정하는 경우”에는 수정수입세금계산서를 발급받을 수 있도록 하였다. 이에 따라 수입자는 경미한 과실이 있는 경우에도 수정수입세금계산서를 발급받을 수 있게 되었다.
이와 같이 심판대상조항이 개정된 이유는, 위에서 본 바와 같이 부가가치세법상 수입물품에 대한 과세표준을 확정하는 과정이 간단하지 아니하여 수입자에게 귀책사유가 있는지 여부를 밝히는 것이 쉽지 않았던 한편, 수입자가 경미한 과실로 과소신고를 한 경우에 수입자에게 수정수입세금계산서를 발급해주도록 하여 수입자의 권리를 보다 강화하고자 한 것이다. 즉 심판대상조항이 개정된 것은 그 제한이 과도하였기 때문이라기보다는, 수입자에게 경미한 과실이 있을 뿐인 경우 그 귀책사유의 존부를 확인하는 데 필요한 행정적 부담을 줄이는 동시에, 수입자의 권리 보호를 조화시키기 위해서라고 할 수 있다.
(다) 이상을 종합하여 보면, 선례의 판시이유는 여전히 타당하고, 심판대상조항이 개정되었다는 사정만으로는 선례와 달리 판단해야 할 사정변경이 있다고 볼 수 없으므로, 위 선례의 견해를 그대로 유지한다.
따라서 심판대상조항이 과잉금지원칙에 반하여 수입자의 재산권을 침해한다고 볼 수는 없다.
5. 결 론
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.
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