한국관세무역개발원

1. 처분 개요

가. 청구법인은 2016.3.8.부터 2019.8.27.까지 ○○○ 소재 AAA社 및 BBB社 등으로부터 수입신고번호 ○○○ 외 ○○○건으로 ○○○(이하 ‘CCC社’라 한다)의 액상 니코틴 원액(이하 ‘쟁점 니코틴’이라 한다)을 원료로 한 전자담배용액(이하 ‘쟁점물품’이라 한다)을 수입하면서 쟁점 니코틴이 「담배사업법」 제2조의 적용대상이 아닌 연초 대줄기에서 추출한 니코틴(이하 ‘줄기 니코틴’이라 한다)으로 보아 부가가치세만 신고납부하였고 통관지 세관장은 이를 수리하였다.

나. ○○○은 2019.12.4. ○○○에 탈세 및 국민건강 침해를 초래하는 전자담배의 줄기 니코틴 관련 감사결과를 통보하였고, ○○○은 2020.7.6. 처분청에 기획심사를 지시하였다.

다. 처분청은 2020.1.14.부터 2021.1.7.까지 청구법인에 대한 관세조사를 실시한 결과, 쟁점물품에 담뱃잎의 ‘잎맥’ 등에서 추출한 니코틴(이하 ‘잎 니코틴’이라 한다)이 함유되어 「담배사업법」 제2조의 담배에 해당한다고 보아, 2021.1.28. 청구법인에게 개별소비세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 과세전통지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2021.2.23. ○○○청장에게 과세전적부심사청구를 제기하였고, ○○○청장은 2021.8.4. 이를 “불채택한다”는 결정통지를 하였고, 이에 처분청은 2021.8.5. 청구법인에게 개별소비세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 경정고지(이하 ‘쟁점 처분’이라 한다)하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2021.10.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점 처분은 CCC社의 니코틴 추출 원재료가 무엇인지 정확한 조사없이 그 재료가 담뱃잎의 잎맥일 것이라 단정하여 이루어진 것이고, stem[연경(煙梗)]에 대한 명확한 정의없이 stem은 담뱃잎에 국한된다는 처분청의 자의적 해석에 따라 이루어진 것이므로 취소되어야 한다.

청구법인은 2014년 설립 후 2016년 하반기까지 잎 니코틴에 대한 세금을 성실히 신고납부하고 이를 수입하였다. 전자담배 업계는 2016년까지 니코틴 미포함 액상 제품과 고농도 니코틴을 함유한 용액을 각 판매하였으나, 2016년 「약사법」 개정에 따라 니코틴 미포함 액상 제품의 유통이 사실상 금지되고, 고농도 니코틴을 함유한 용액 또한 「화학물질관리법」에 의하여 유통이 제한되면서 니코틴 희석 제품만 판매를 할 수 있었다.

게다가 잎 니코틴 함유제품에 부과되는 높은 세율로 더이상 사업의 지속이 어려운 상황에 직면하게 되자 청구법인은 동종업계의 다른 회사와 마찬가지로 2016년 7∼8월경부터 줄기 니코틴 수입을 알아보기 시작하였다.

청구법인은 위 시기 즈음 잎 니코틴을 거래하던 AAA社에 이러한 사정을 설명하여 줄기 니코틴을 구해 줄 수 있는지를 문의하였고, AAA社가 구해 줄 수 있다고 하여 2016년 8월경부터 2019년 8월경까지 AAA社로부터 줄기 니코틴을 수입하였으며, 같은 기간 동안 BBB社로부터도 AAA社의 줄기 니코틴에 향료를 첨가한 줄기 니코틴을 수입하였다.

한편 청구법인은 줄기 니코틴을 수입하기에 앞서 국민신문고를 통하여 줄기 니코틴이 개별소비세 등 과세대상인지 여부를 확인하였는데, ○○○는 줄기 니코틴은 「담배사업법」 상 담배가 아니므로 과세대상이 아니라고 답변함에 따라 ○○○에 수입신고 시 줄기 니코틴임을 어떠한 방법으로 증명하여야 하는지를 문의하였는데, ○○○은 담배 줄기에서 추출된 니코틴임이 기재된 원산지증명서를 제출하라고 하였다.

이에 청구법인은 줄기 니코틴의 수입신고 시 ‘E-Liquid(STEM NIC, NOT DERIVED FROM TABACCO LEAF)’라 기재된 원산지증명서를 제출하였다.

청구법인은 2021.1.28. 처분청의 기업심사결과 통보 전까지는 AAA社로부터 담배 줄기에서 추출된 니코틴을 수입한다고만 인식하고 있었을 뿐, AAA社가 CCC社로부터 니코틴 용액을 공급받아 이를 청구법인에게 수출한 것이고, CCC社가 폐기연경에서 니코틴을 추출하였으며, CCC社는 해당 폐기연경을 ○○○(이하 ‘DDD’라 한다)로부터 구매하였다는 점 등은 처분청의 위 통보로 비로소 알게 되었다.

청구법인은 위 통보로 CCC社라는 회사가 있다는 것을 처음 알았고, 폐기연경이라는 단어도 처음 들었기 때문에 연경이 잎의 주맥이라는 내용이 있다는 CCC社의 PPT 자료는 확인할 기회조차 없었다.

처분청은 담배용어사전이나 ○○○ 인터넷 백과사전, CCC社의 PPT 자료, ○○○ ○○○ 정부의 회신, CCC社의 니코틴 추출 사진이나 영상 등을 근거로 CCC社가 DDD로부터 구매한 폐기연경은 담배 줄기(stalk)가 아닌 잎의 구성 부분인 잎맥(stem)이고, CCC社는 DDD로부터 구매한 위 폐기연경에서 니코틴을 추출하여 AAA社 등에게 판매하였는바, 청구법인이 AAA社 등으로부터 수입한 쟁점 니코틴은 「담배사업법」상 담배에 해당한다고 보았다.

처분청은 ○○○(이하 ○○○이라 한다)이 ○○○청장에게 DDD가 담뱃잎 재건조 가공과정에서 발생한 폐기물이 담배 잎맥에 해당한다고 회신한 점, CCC社는 DDD로부터 위 폐기연경을 구매한 점, CCC社는 ○○○으로부터 폐기연경 수집 및 이를 이용한 니코틴 생산 허가를 받은 점 등에 비추어 볼 때, CCC社가 제조한 니코틴은 담뱃잎에 해당하는 연경에서 추출된 니코틴이라 판단하였다.

그러나 처분청은 CCC社가 니코틴 추출 원재료를 DDD로부터만 구매한 것인지 아니면 다른 원재료 공급업체로부터도 담배 줄기를 공급받아 니코틴을 추출한 것인지, 다른 원재료 공급업체가 존재한다면 청구법인이 AAA社 등으로부터 수입한 쟁점 니코틴이 DDD의 폐기연경으로부터 추출한 니코틴인지 여부 등을 확인하지 아니하고, 오로지 CCC社가 DDD로부터 폐기연경을 공급받았다는 사실만을 근거로 쟁점 니코틴은 CCC社가 DDD로부터 공급받은 폐기연경으로부터 추출한 것이고 연경은 담뱃잎에 해당되는 것으로 보아 「담배사업법」상 담배라 판단하였다.

청구법인에게 쟁점 니코틴 수입물량에 대하여 과세하기 위하여는 쟁점 니코틴의 원재료 성분에 대한 정확한 확인이 이루어졌어야 하나, 이와 같이 처분청은 쟁점 니코틴의 원재료가 무엇인지 명확히 확인한바 없다.

처분청은 CCC社의 니코틴 원재료 사진이나 니코틴 추출 공정 영상에 따르면 CCC社의 니코틴 추출 원료가 담뱃잎의 잎맥으로 보인다는 의견이나, 이는 처분청이 CCC社 공장에 직접 찾아가 니코틴 추출 원재료를 확인한 것이 아니라 관련 영상이나 사진만을 확인하고는 원재료가 잎맥으로 보인다고 판단한 것에 불과하다. 가늘게 쪼갠 담배의 줄기는 담뱃잎의 잎맥으로 보이기도 하는바, CCC社의 사진이나 영상은 쟁점 처분의 근거가 될 수 없다.

설령 CCC社가 폐기연경을 원재료로 니코틴을 추출하였다고 하더라도 연경을 담뱃잎의 구성 부분인 잎맥이라 단정할 수 없다.

처분청은 담배용어사전이나 ○○○ 인터넷 백과사전 검색결과 CCC社의 PPT 자료 등에 따르면, CCC社가 니코틴 추출 원재료로 사용한 연경은 담배의 줄기(stalk)가 아닌 잎의 구성부분인 잎맥(stem)이므로 연경에서 추출된 쟁점 니코틴은 「담배사업법」상 담배라 판단하였다.

그러나 ○○○에서 연경(烟梗)을 검색하면 ‘연초의 줄기’라 검색되고, ○○○에서 연경(烟梗)을 검색하면 담배 대줄기와 담배 잎맥 등이 함께 검색되는바, 처분청의 의견처럼 연경이 담뱃잎만을 의미하는 것이라 단정할 수 없다.

한편 청구법인은 한국에 사업자등록을 한 회사이고 쟁점 니코틴 수입지도 한국이므로 ○○○이 아닌 한국을 기준으로 과세요건을 검토하여야 한다.

처분청이 담배용어사전 홈페이지 주소로 기재한 ‘www.aointl.com’은 담배 동종업계의 공신력 있는 협회나 유관 공공기관에서 운영하는 검색사이트가 아니라 ○○○라는 미국 소재 담뱃잎 제조유통회사가 자사 홈페이지에 담배 관련 용어를 정리하여 둔 것에 불과하고, ○○○ 인터넷 백과사전 검색결과나 ○○○ ○○○ 정부 회신 또한 ○○○을 기준으로 한 정의이거나 이 건과 관련없는 지방정부의 견해에 불과하므로 이들을 토대로 연경이 담뱃잎에 해당하는지 여부를 판단하는 것은 타당하지 않다.

우리나라 국립수목원이 운영하는 국가생물종지식정보시스템(www.nature.go.kr)의 식물용어사전에서 ‘줄기’를 검색하여 보면 줄기는 ‘stem’으로 ‘눈, 잎, 마디를 가지고 있으며 직립하는 기둥 모양으로 지상부에서 관찰된다’고 검색되고, 그 이외에 관련 검색어로 곧은 줄기(erect stem), 다육성 줄기(succulent stem) 등이 검색되며, 줄기의 형태별로 기는줄기(stolon), 꽃줄기(scapose), 덩이줄기(tuber), 땅속줄기(rhizome) 등이 검색된다.

오히려 위 식물용어사전에서 처분청이 줄기라는 ‘stalk’은 검색되지 않고, 처분청이 stem이라는 잎맥을 검색하여 보면 ‘venation’으로 ‘잎몸에 있는 관다발’이라 검색된다.

이처럼 국립수목원 정의에 따르면, stem은 지상에서 직립하는 식물의 줄기이고, ○○○ 정부가 발행한 원산지증명서에는 분명히 ‘E-Liquid(STEM NIC, NOT DERIVED FROM TOBACCO LEAF)’라 기재되어 있으므로 담뱃잎이 아닌 줄기(stem)에서 추출한 쟁점 니코틴은 「담배사업법」이 적용되는 담배가 아니다.

한편 처분청은 ‘담배업계는 담배를 지지하는 큰 줄기를 stalk, 담배 잎맥 중 주맥을 stem이라 정의한다는 ○○○ 출장보고서’를 들어 ○○○는 줄기를 stalk, 잎의 주맥을 stem이라 정의하고 있다는 의견이나, 이는 ○○○의 일부 직원의 견해에 불과하고, 영세한 소규모의 전자담배용 액상니코틴 수입업체인 청구법인이 담뱃잎을 이용한 담배제조업체인 ○○○의 견해까지 파악하여 쟁점 니코틴이 과세대상인지를 판단할 수는 없다.

(2) 설령 쟁점 니코틴이 「담배사업법」상 담배에 해당된다고 하더라도 청구법인이 사전에 이러한 사실을 아는 것은 불가능하였고, 따라서 개별소비세 등 납부의무가 있다는 것을 알지 못한 데에 정당한 사유가 있으므로 가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

「국세기본법」 등에 따라 가산세를 부과하는 경우 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

대법원도 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법에 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없으나, 납세의무자가 세무공무원의 잘못된 설명을 믿고 그 신고납부의무를 이행하지 아니하였다 하더라도 그것이 관계 법령에 어긋나는 것임이 명백한 때에는 그러한 사유만으로 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다고 판시(대법원 2003.1.10. 선고 2001두7886 판결 참조)한바 있다.

처분청은 2020.7.6. ○○○의 기획심사 지시를 받아 관련 조사를 시작하였고, 그로부터 1년반 동안 ○○○, ○○○ ○○○, ○○○ ○○○, ○○○ ○○○ 등 ○○○ 정부나 유관기관, CCC社 등에게 질의를 하여 이들로부터 각 회신을 받으며 조사를 진행하여 2021.1.28. 비로소 조사를 마치고 청구법인에게 과세전통지를 하였다.

이와 같이 ○○○ 정부나 공공기관을 상대로 질의회신을 할 수 있는 ○○○에 비하여 일개 사설 소규모 영세업체인 청구법인은 AAA社가 CCC社로부터 니코틴을 구매하여 이를 청구법인에게 수출한 것인지도 몰랐을 뿐만 아니라 ○○○ 정부나 유관기관을 상대로 DDD가 발생시킨 폐기물이 담배 잎맥에 해당하는지, CCC社가 DDD와 폐기연경처리협의를 체결하고 DDD로부터 폐기연경을 구매하는지, CCC社가 폐기연경을 이용한 니코틴 생산허가를 받았는지, AAA社가 CCC社로부터 니코틴을 구매하여 수출하는 것인지 등에 관한 질의를 하고 회신을 받아 청구법인이 AAA社로부터 수입한 니코틴이 CCC社가 DDD의 폐기연경으로부터 추출한 니코틴이고 이것이 「담배사업법」상 담배에 해당하는 것이라 판단하는 것은 현실적으로 불가능하다.

이처럼 청구법인이 사전에 쟁점 니코틴이 「담배사업법」상 담배에 해당되어 납세의무가 있다는 점을 알지 못한 데에 정당한 사유가 있다 할 것이므로 쟁점 처분 중 가산세 부과처분은 취소됨이 타당하다.

나. 처분청 의견

(1) DDD가 CCC社에 판매한 폐기연경(廢棄烟梗)은 재건조과정에서 발생하는 담뱃잎의 폐기물인 담배 잎맥 등으로, 담뱃잎의 잎몸 뿐만 아니라 잎맥 등에서 추출한 니코틴 용액은 현행 담배사업법령상 담배에 해당한다. 따라서 CCC社가 DDD로부터 제공받은 폐기연경을 원료로 하여 생산한 니코틴 원액을 사용하여 제조된 쟁점물품은 「담배사업법」 제2조와 관련하여 담배로 분류되는바, 쟁점 처분은 적법·타당하다.

(가) DDD가 담뱃잎 재건조 가공에서 발생한 폐기연경을 CCC社에 공급하였다는 점에 대해서는 다툼이 없으나 동 폐기연경이 ‘담배의 잎맥’인지 아니면 ‘담배의 대줄기’인지에 대해서만 다투고 있는바, 청구법인은 연경은 담뱃잎의 주맥 또는 지맥뿐만 아니라, 담배의 대줄기를 지칭할 때도 사용하는 단어로 해석되어야 한다고 주장하나 이는 아래 설명과 같이 부당하다.

○○○은 ○○○ 질의에 대해 “연경은 구체적으로 초벌 건조한 담뱃잎의 주맥과 지맥으로 재건조(복고) 가공 후의 부산물이며, 장줄기와(대략적인 길이는 20mm) 단줄기(대략적인 길이는 20mm 안팎)로 구성되어 있다”고 회신하였고, ○○○이 2020.9.23. 및 2019.10.2. 2차례에 걸쳐 ○○○ 등을 방문하고 작성한 결과보고서에 따르면, ○○○에서도 담배를 지지하는 큰 줄기를 stalk, 담뱃잎을 구성하는 잎맥 중 주맥을 stem으로 정의하고 있다.

담배용어사전(www.aointl.com)에 따르면, stem은 주요 대줄기에서 뻗어 나온 곁가지, stalk은 대줄기로 일반적인 해석상 구별하고 있고, ○○○ 인터넷 백과사전에서는 연경을 담뱃잎의 두껍고 단단한 잎맥으로 정의하고 있으며, CCC社의 회사소개 PPT 자료에서 Stem은 잎의 주맥으로 니코틴을 추출하는 원재료임을 확인할 수 있다.

국제표준화기구(International Organization for Standardization, ISO)의 담배와 담배생산물에 대한 용어 정의에서 Stem에 대한 설명 역시 ‘담뱃잎의 주맥(main vein)’으로 기술되어 있고 Stalk의 정의는 없으나 Stalk Cutting의 설명 부분에서 Stalk은 대줄기를 의미한다는 것을 알 수 있으며, ○○○가 수입한 액상 니코틴의 ○○○ 제조자가 ○○○를 통해서 회신한 내용을 살펴보면, ‘○○○ 연엽사업에서 연경(烟梗)은 잎맥을 지칭하며, STEM은 잎맥(연경)과 동일한 용어’라고 회신하고 있다.

(나) DDD에서 CCC社에 제공한 폐기연경은 담뱃잎 재건조(복고)가공 후에 발생한 담배 잎맥 등으로 CCC社는 이를 사용하여 니코틴 원액을 생산하였는바, 청구법인은 이와 달리 CCC社가 DDD로부터 담배 대줄기 등을 공급받아 니코틴 원액을 생산하였다고 주장하나 이는 모두 부당하다.

○○○, ○○○ 등 공신력 있는 기관들의 공식적이고 객관적인 자료에서 모두 CCC社는 담배 잎맥에서 니코틴 원액을 추출하였음을 객관적으로 입증하고 있다.

○○○은 ‘○○○의 담뱃잎 수매제도 및 담뱃잎 줄기 검토 보고(2020.11.18.)’에서 “DDD의 영업범위는 담뱃잎 위탁가공으로 한정되어 있으므로 담뱃잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없음. 따라서, DDD에서 담뱃잎 재건조 가공 후에 발생한 폐기물은 담뱃잎자루와 담배 잎맥 및 담뱃잎편 부스러기 등에 해당하는 것으로 판단됨”이라고 하였고,

○○○는 2021.2.26.과 2021.3.3. “2012년 1월부터 2019년 8월까지 DDD는 폐기연경 ○○○톤을 CCC社에 공급하였으며, DDD와 CCC社 간에 체결한 ‘폐기연경처리협의’에 따른 ‘폐기연경(廢棄烟梗)’은 담뱃잎의 잎맥을 의미한다”는 내용으로 회신하였다.

○○○은 2020.4.28. CCC社에 대한 한국 ○○○의 질의에 대해 “CCC社는 지방 담배관할기관인 ○○○으로부터 폐기연경 수집 및 폐기연경을 이용한 니코틴 생산에 대한 허가를 받았고, DDD와의 ‘폐기연경처리협의’에 따라 폐기연경을 구매했으며, CCC社가 제조한 니코틴은 전량 ‘tobacco stems’로부터 생산되었다”고 회신하였다.

DDD는 2020.9.23. ○○○ 및 ○○○의 질의에 대해 “사업 경영범위는 담뱃잎 재건조 가공으로 주로 담뱃잎을 탈엽기를 이용하여 물리적인 방식으로 잎담배와 연경으로 분리하여, 슬라이스 담뱃잎과 길고 짧은 연경, 담뱃잎 부스러기, 폐기연경 등 4가지 형태의 상품을 만든다. 그 중 슬라이스 담뱃잎, 길고 짧은 연경, 담뱃잎 부스러기는 위탁 가공하는 궐련기업이 회수해 간다. … <중략> … 2018년 ○○○에서 폐기연경, 담배가루 등 연초 폐기물을 전부 공장 내에서 40목 사이즈로 분쇄 후, CCC社에게 ○○○톤, 기타 비료 생산 경영 허가가 있는 기업에게 ○○○톤을 제공했으며 폐기연초분말에는 담뱃잎을 포함하지 않는다”고 회신하였다.

위와 같은 ○○○의 공신력 있는 기관들의 회신 내용들과 ○○○의 담배 사업 체계는 국가적으로 획일적, 수직적 관리·감독 하에 수행되고 있어 DDD는 국가의 철저한 관리·감독 하에 승인을 획득한 업무 즉 담뱃잎 위탁가공에 대해서만 제한적인 경영활동을 수행할 수 있다는 점을 함께 고려하면 DDD는 담뱃잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없으므로, 담뱃잎의 재건조 가공과정에서 발생한 폐기물에는 담배 대줄기가 포함되지 않음이 더욱 분명해진다.

CCC社 등이 제출한 원재료 사진을 보더라도, CCC社는 대줄기가 아닌 잎맥에서 니코틴 원액을 생산했음을 확인할 수 있다.

연경과 담배 대줄기 실제 모습을 비교하면 연경(잎맥)의 경우 가운데 부분이 세로로 움푹 들어가 길다란 골이 형성돼 있고, 담배 대줄기는 가운데에 스폰지 같은 섬유질층이 있고 테두리는 활엽수목과 유사하며 특히 하단부로 갈수록 나무 테두리가 두꺼워지는 것을 확인할 수 있고, CCC社 홈페이지(○○○)에 게재된 니코틴 원액의 원재료 사진과 ○○○에서 제공한 담배 잎맥 사진 자료를 비교한 결과 동일한 것으로 확인되며, 청구외 수입업체가 니코틴 함유 전자담배용액 수입신고 시(수입신고번호 ○○○) 제출한 CCC社 니코틴 원재료 사진을 담배 잎맥 등과 비교한 결과 동일함을 확인할 수 있고, 또한 관세조사 착수 후 CCC社에서 니코틴 원액의 원재료에 대한 회신 자료를 확인한 결과도 담배 잎맥과 동일한 것으로 확인된다.

2016년 9월 ○○○의 주관 하에 CCC社의 사업 전반에 관하여 자세하게 작성된 공개전양설명서에 따르면 “회사는 주로 담뱃잎, 연경(烟梗) 등 담배폐기물을 이용하여 니코틴을 추출하며, 니코틴 생산 등이 주요 사업이다”라고 기재되어 있고, CCC社 홈페이지를 통해서도 니코틴 추출의 원료는 담뱃잎 폐기물 등임을 확인할 수 있다.

CCC社 홈페이지의 발전경로 부분에서, ○○○에서 담뱃잎 폐기물 사업을 시작함에 따라 CCC社도 담배폐기물 처리업체로 승인받았다고 설명하고 있고, 니코틴 원액(L-니코틴)을 홍보하면서 함께 게시한 사진을 보면 잎의 주맥과 지맥이 함께 있는 것으로 나타나고, CCC社 영문 홈페이지에서 니코틴 원액(L-Nicotine)에 대해 Nicotine tobacco leaf extract(니코틴 담뱃잎 추출물)이라고 설명하고 있으며, 회사소개 동영상에 따르면 담뱃잎(연엽, tobacco leaf) 폐기물을 효율적으로 재활용하는 것을 주요 사업으로 하고 있음을 확인할 수 있다.

○○○의 담배 수매방식을 보더라도 DDD가 CCC社에 담뱃잎만 공급하고 대줄기는 공급하지 않았다는 사실이 확인된다.

○○○은 ○○○에서 담배가 가장 많이 생산되는 지역으로, ○○○는 ○○○가 100% 지분을 가지고 있는 회사이며 담뱃잎 매입·가공 및 각종 담배공업기업에 담뱃잎 조달영업을 수행하는 ○○○ 국영기업이다.

○○○는 2019년 ○○○에 “○○○는 담뱃잎 이외의 부분은 구매하지 않으며 담뱃잎 이외 줄기부분을 이용하지도 않는다”고 회신하였고, ○○○ 홈페이지(○○○)를 통해서도 ① 연초잎 채취현장, ② 농가 연초잎 건조현장, ③ 연초잎 수매현장에서 담배 대줄기 없이 담뱃잎만으로 일련의 절차들이 진행됨을 확인할 수 있다.

이를 자세히 살펴보면 ⅰ) 동 홈페이지에 게시된 ○○○ 공장 내부의 선별과정 전경사진과 작업대 부분을 확대한 사진에도 담뱃잎만 놓여 있는 것을 확인할 수 있고, ⅱ) 동 홈페이지에 게시된 보도자료의 농민으로부터 담뱃잎 수매현장 사진 등에서도 담배 대줄기는 없고 담뱃잎만 확인할 수 있으며, ⅲ) 동 홈페이지에서 농민들이 담뱃잎만을 채취하는 현장사진 및 농민이 담뱃잎만 1차 건조하여 납품단위로 포장한 수많은 사진들을 확인할 수 있다.

○○○의 담배사업은 ○○○과 ○○○의 수직적 통제 하에 담배사업을 수행하고 있는데, ○○○과 ○○○의 담배사업 또한 모두 국가에 의해 획일적으로 관리되고 있으므로, ○○○가 농가로부터 담뱃잎만 구매하고 대줄기는 포함하지 않는다는 내용에 비추어 볼 때, 쟁점물품과 관련해서도 담배수매점인 연초점이 농가로부터 담뱃잎만 수매하였고 동 담뱃잎만을 DDD에 공급한 것으로 보아야 할 것이다.

○○○ 2018년도 연엽수매가격정책고시를 살펴보면, ○○○ ○○○는 담뱃잎을 등급별로 중량(50kg)을 기초로 가격을 정해 수매하고 있고, 청구법인은 ○○○에서는 농가로부터 담배 대줄기를 포함하여 수매하고 이를 그대로 DDD가 제공받는다고 주장하고 있는데, 만약 청구법인의 주장을 그대로 따른다면 ○○○ ○○○는 대줄기가 포함된 중량을 기준으로 담배 수매가격을 정한다는 것이 되고, 담배 대줄기는 중량은 상당한 반면 궐련 등 제조에 불필요함에도 ○○○가 대줄기까지 포함한 중량을 기준으로 수매가격을 정한다는 비상식적인 결론에 도달하게 되어 청구법인의 주장은 납득하기 어렵다.

또한 ○○○가 2020.1.10. 전자담배용액 수입업체들이 참여한 가운데 개최한 컨퍼런스의 녹취록에 따르면, CCC社의 니코틴 용액으로 제조한 전자담배용액을 수입한 청구외 업체의 대표는 “니코틴 추출 원재료로 사용되는 줄기는 잎가지를 의미하여 대줄기로는 니코틴을 추출할 수 없다”는 취지로 발언하였고, 또한 청구 외 ○○○의 대표가 지인과의 ○○○ 대화(2018.6.22.)에 잎 니코틴 액상을 수입하면서 세금을 납부하지 않는 것은 불법이라는 취지의 내용이 포함되어 있는 등 동종업계에서도 담뱃잎 추출 니코틴임으로 인식하고 있었다.

○○○가 수입하는 액상 니코틴의 ○○○ 제조자인 EEE는 ○○○를 통해서 ‘니코틴 원액의 원재료는 담뱃잎(tobacco leaves)’이라는 확인서를 제출하였고, 청구법인이 쟁점물품 수입신고 시 제출한 서류 중 송품장, ○○○해관의 수출신고필증에는 ‘stem nicotine’이 포함되어 있다고 기재되어 있으며, 특히 동 서류 중 CCC社의 확인서(STATEMENT)에서는 니코틴의 원재료가 담배 연경(the raw material is tobacco stem)이라고 기재되어 있다.

청구법인은 CCC社가 담배 생산 농가로부터 담배 대줄기를 구매하였다고 주장하나, 이는 다음에서 살펴보는 바와 같이 타당하지 않고, 설령 농가로부터 담배 대줄기를 구매하였더라도 니코틴 원액을 추출하기 위한 것이 아니라 비료생산 등에 사용하기 위한 것이다.

청구 외 수입업체에 대한 관세조사 시 처분청에 제출한 CCC社 답변 자료에 따르면, CCC社는 니코틴 제조에 사용되는 원재료는 폐기연경뿐이며 전량을 ‘폐기연경처리협의’에 따라 DDD로부터 공급받는다고 답변하였다.

청구법인은 CCC社가 대줄기를 농가로부터 직접 구매하였다고 구매 내역 자료를 제출하였으나, 그중 세금계산서 양식으로 작성된 자료는 ○○○가 작성한 것으로 담뱃잎이 아닌 다엽(찻잎)과 관련된 것일 뿐만 아니라 2020.11.17. 작성되어 이 건 관세조사 대상기간(2016.3.8.∼2019.8.27.)과 관련이 없고, 청구법인이 제출한 구매내역 자료 중 연도별 갈간수매단을 살펴보면, ⅰ) 우선 갈간은 일반 농작물의 대줄기를 모두 지칭하는 것으로 담배 대줄기만을 특정하고 있는 것은 아니며 ⅱ) 누가 작성했는지 등 출처를 알 수도 없고 수기로 아무렇게나 작성하였으며, ⅲ) 연도별 합계액도 ○○○ 이하의 소액인 점을 볼 때 도저히 대줄기 구매내역을 증빙하는 자료라고 볼 수 없다.

또한 ○○○이 작성한 2019년 ○○○ 대줄기 종합이용 자료[정식 명칭은 ‘○○○ 갈간 종합이용 장보시험 건설항목 실시방안’]에 따르면, 건설연한(기간)은 2019년 1월부터 2019년 12월까지 1년, 대줄기(갈간)의 종합이용 시험 경영 주체는 CCC社를 포함한 8개 업체, 주요 내용은 농작물 대줄기를 이용하여 ① 사료, ② 비료, ③ 연료 및 ④ 대줄기 가공판매를 하는 것인데, 그 중 CCC社는 대줄기를 비료화이용(肥料化利用)하는 2개 업체 중 하나로서, CCC社가 회수이용 가능한 대줄기는 0.5만톤, 주요건설내용은 800㎡의 대줄기 저장창고의 건설, 대줄기 가공설비 1대를 구입하여 비치, 연간 소모 대줄기는 0.5만톤, 총투자는 50만 위안으로 기재되어 있다.

더욱이 다음에서 살펴보는 바와 같이 청구법인의 주장이 일관성이 없다는 측면에서도, CCC社가 담배 생산 농가로부터 담배 대줄기를 구매했다는 청구법인의 주장은 신뢰하기가 어렵다.

청구법인은 수입신고 당시와 관세조사 시까지 CCC社는 니코틴 원액의 원재료인 ‘폐기연경’ 전량을 DDD로부터 구매하였음을 일관되게 주장하면서, 수입신고 당시 원재료 구매계약서로 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의’ 서류를 제출하였는데, 동 계약서의 내용은 니코틴 원액 제조사인 CCC社는 DDD로부터 원재료인 ‘폐기연경’을 공급받는다는 것이다.

또한 관세조사 당시에도 청구법인은 수입신고 시와 동일하게 쟁점물품의 제조사가 CCC社임을 확인하였고, 위 ‘2018 고계폐기연초분말소수협의’를 원재료 공급계약서로 재차 제출하면서 CCC社는 니코틴 원액의 원재료인 ‘폐기연경’ 전량을 DDD로부터 구매하였다고 하였다.

이후 과세전적부심사청구 과정에서 청구법인은 CCC社는 DDD뿐만 아니라 농가를 통해서도 쟁점물품의 원재료인 대줄기를 직접 구매하였다고 주장을 변경하였는데, 처분청이 ○○○의 국가기관으로부터 답변을 받는 등의 방법으로 CCC社가 DDD로부터 제공받은 ‘폐기연경’이 담뱃잎의 잎맥을 의미한다는 것이 명백히 입증하자, 당초 주장을 그대로 유지하는 것이 어려워져 궁여지책으로 청구법인이 주장을 바꾼 것으로 보인다.

청구법인은 CCC社가 담배 대줄기는 니코틴 생산 원료로 사용한 후 비료원료로 재활용하고, 연초 부산물은 비료생산 원료로 사용하였다고 주장하나, 다음에서 살펴보는 바와 같이 CCC社는 담배 대줄기가 아닌 담뱃잎 폐기물에서 니코틴을 추출한 후 그 찌꺼기를 사용했고, 담배 대줄기는 비료 생산에 사용하였다.

CCC社 홈페이지 동영상 자료에 따르면, 비료는 담뱃잎 폐기물에서 니코틴을 추출한 찌꺼기를 주원료로 하여 생산하는 것을 확인할 수 있고, CCC社 홈페이지 소개 영상 자료에서도 니코틴 추출 폐기물(extracted waste)과 폐기갈간(crop straw waste)을 사용하여 농자재 제품(agricultural material products)을 만든다고 소개하고 있다.

한편, ○○○의 담배 관련 언론기사(2015.3.5.자 ○○○)를 보면, 담배를 수확한 후 남은 담배 대줄기(연초 갈간)는 골칫거리이나 생물유기비료의 좋은 원료가 될 수 있어 ○○○는 담배 대줄기를 생물유기비료로 개발·산업화하였고, ○○○의 4개 지역에 비료생산 시설을 갖추고 있다고 보도하고 있다.

이외에도 청구법인은 CCC社가 ○○○ 연초법상 담뱃잎을 취급할 수 없는 업체이므로 담뱃잎을 원료로 니코틴을 생산할 수 없다고 주장하나, 다음에서 살펴보는 바와 같이, CCC社가 폐기연경으로 니코틴 원액을 생산하는 것은 ○○○ 「담배전매법」 적용 대상 자체가 되지 않으므로, 청구법인의 주장은 모두 타당한 이유가 없다.

○○○의 「담배전매법」 제7조에 담뱃잎은 담배제품 생산에 필요한 열건조 담뱃잎과 이름있는 태양건조 담뱃잎을 지칭하는 것이라고 규정하고 있고, 같은 법 제2조에 궐련, 엽궐련, 각연초, 열건조 담뱃잎을 통칭해서 담배 제품이라고 규정하고 있다. 이를 종합하면, ○○○ 「담배전매법」에서 담뱃잎은 담배 제품 즉 궐련, 엽궐련, 각연초, 열건조 담뱃잎의 생산에 필요한 열건조·태양건조 담뱃잎이라고 정의할 수 있다.

앞서 살펴본 바와 같이 DDD는 담뱃잎 재건조 가공 후 궐련 등 담배제품 제조에 사용할 수 없는 폐기연경을 CCC社에 제공하고 있는바, 동 폐기연경은 궐련 등 담배제품 생산에 사용될 수 없으므로 ○○○ 「담배전매법」상 담뱃잎에 해당하지 않고, 니코틴 원액은 ○○○ 「담배전매법」상 담배전매품이나 담배제품에 해당하지도 않는다.

따라서 CCC社가 DDD로부터 제공받은 담뱃잎 재건조 가공 후 발생한 폐기연경으로 니코틴 원액을 생산하는 것은 ○○○ 「담배전매법」의 적용 대상 자체가 되지 않는다.

DDD와 CCC社는 수회에 걸쳐 ‘폐기연경처리협의’를 체결하면서 ○○○의 확인·서명을 받았고, ○○○ ○○○나 ○○○에서도 동 폐기연경처리협의에 따라 DDD가 CCC社에 폐기연경을 공급하였음을 밝히고 있다.

○○○은 CCC社가 폐기연경 수집 및 폐기연경을 이용한 니코틴 생산에 대한 허가를 받았다고 회신하면서, CCC社가 ○○○으로부터 2012년 10월에 받은 ○○○ 지정 현판을 첨부하였으며 CCC社는 ○○○으로부터 니코틴 생산에 관한 안전생산허가증, 위험화학품등기증 등을 발급받은 바 있다.

청구법인은 DDD가 대줄기가 포함되는 줄기절단법으로 수확된 담배를 공급받고 있으므로 가공과정에서 필연적으로 부산물에는 대줄기가 포함된다고 주장하나, 줄기절단법이 사용되었다는 것은 담배의 대줄기를 절단하여 수확하고 그대로(대줄기 채로) 건조한다는 것을 의미하는 것일 뿐, 이후 수매나 가공단계에서 모두 대줄기 채로 거래가 되었다는 것을 의미하는 것이 아니다.

○○○의 담배사업은 국가의 수직적 통제하에 획일적으로 관리되어 있고 ○○○가 농가로부터 담뱃잎만 구매하고 대줄기는 포함하지 않는다는 내용을 볼 때(○○○ ○○○ 회신), 담배수매점인 연초점도 농가로부터 담뱃잎만 수매하였고 동 담뱃잎만을 DDD에 공급하였으며, ○○○ ○○○는 농가에서 중량을 기준으로 가격을 정해 수매하는 점에 비추어 아무런 효용이 없는 대줄기의 중량까지 포함하여 수매가격이 책정된다는 것은 상식적으로도 납득할 수 없다.

따라서 담배 수확 시 줄기절단법이 사용되었다고 하더라도, 농가로부터 담배 수매를 담당하는 연초점은 대줄기를 제외한 담뱃잎만 수매하고, 동 담뱃잎을 DDD에 공급하는 것이므로, 청구법인의 주장은 그 전제 자체가 잘못된 것이므로 타당한 이유가 없다.

청구법인은 CCC社가 제공한 연도별 니코틴 생산량 자료를 제시하면서, CCC社가 DDD로부터 폐기연경 등을 공급받지 않은 기간(2019년 9월 이후)에도 니코틴을 생산하고 있는 것은 담배 대줄기로부터 니코틴을 추출한다는 사실을 잘 보여준다고 주장하나, 청구법인이 제시한 자료에는 제목(○○○)이나 내용 어디에도 그 대상이 니코틴으로 특정되어 있지 않아 ‘니코틴’ 생산량에 대한 자료인지 여부가 불분명하다.

또한 과거 청구외 업체가 질의하여 CCC社가 회신한 니코틴 생산량 자료와도 크게 차이가 나며, 특히 그중에서 청구법인이 CCC社가 폐기연경 등을 공급받지 않았다고 주장하는 2019년 9월 이후(2009년, 2020년) 자료는 그 차이가 더욱 커서, 청구법인이 제시한 자료를 CCC社의 니코틴 생산량이라고 신뢰하기 어렵다.

○○○ ○○○는 “DDD가 2012년 1월부터 2019년 8월까지 CCC社에 폐기연경 ○○○톤을 공급하였다”고 회신하였는데, 2019년 9월 이후 CCC社가 DDD로부터 폐기연경을 공급받지 않았다고 하더라도 CCC社는 그 이전에 다년간 많은 양의 폐기연경을 공급받아 재고로 보유하고 있었으므로 동 물량을 사용해서 상당한 양의 니코틴 원액을 생산할 수 있다.

쟁점물품은 수출자가 CCC社로부터 제공받은 니코틴 원액을 사용하여 제조한 물품인바, 수출자가 과거에 CCC社로부터 구매한 니코틴 원액을 재고로 보유하고 있다가 이를 사용하여 쟁점물품을 제조하였을 가능성도 있고, 특히 쟁점물품의 제조에는 니코틴 원액이 1% 미만으로 극소량만 사용된다는 점을 감안하면 이와 같은 가능성이 더욱 높다.

청구법인은 CCC社가 담뱃잎이 아닌 담배 대줄기에서 니코틴을 생산할 수 있는 특허기술을 보유하고 있다고 주장하나, CCC社의 특허기술 중 ○○○는 연초폐기물을 사용한 R-니코틴 제조와 관련된 것으로, CCC社가 홈페이지에서 설명하고 있고 쟁점물품에 제조에 사용되는 L-니코틴과는 무관한 것으로 확인된다.

또한 청구 외 업체에 대한 관세조사 시 CCC社가 처분청에 제출한 자료에 따르면, 해당 특허들은 단지 실험실에서 진행한 실험실 기술 특허로 업종의 경쟁 진입장벽을 높이는 것일 뿐이라고 답변한 바 있다.

우리나라의 경우도 담배 대줄기에서 니코틴 추출방법에 관한 특허출원이 있으나(담배 줄기 내 니코틴 추출방법 특허출원 내역), 담배 대줄기에서 니코틴을 추출하는 것은 경제적인 가치가 없어 상용화하여 생산하고 있지 않다는 것이 담배업계와 전문가들의 공통된 의견이다.

(다) 청구법인은 CCC社가 담배의 잎을 원료로 니코틴을 추출하였다는 사실에 관한 증명책임이 과세관청에 있음에도 사실관계에 대한 충분한 확인을 거치지 않았다고 주장하나, 처분청은 쟁점물품이 담뱃잎에 해당하는 잎맥(연경)을 원료로 하여 생산되었다는 사실을 충분히 입증한 바 있고, 청구법인 등 니코틴 수입업체들이 요구하는 CCC社 공장 실사 등을 하지 않았다고 하더라도 처분청이 증명책임을 다했다는 점에 영향을 미치지 않는다.

과세요건 사실의 존재에 대한 입증책임은 과세관청에 있으나, 경험칙에 비추어 과세요건 사실을 추정할 수 있는 사실이 밝혀지면 상대방이 경험칙 적용의 대상이 되지 아니하는 사정을 입증하지 않는 한 그 과세처분을 위법하다고 할 수는 없으며(대법원 2000.10.13. 선고 98두3556 판결 등 참조), 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증케 하는 것이 합리적인 경우에는 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다(대법원 2004.9.23. 선고 2002두1588 판결 등 참조).

따라서 처분청의 증명이 충분한 상황에서 위 대법원 판례의 취지를 감안하면, 쟁점물품이 담뱃잎을 원료로 생산되지 않았고 오직 담배 대줄기로만 생산되었다는 점은 납세자에게 유리한 것인바 청구법인이 입증하여야 할 것이며, 앞서 살펴본 바와 같이 이에 대한 청구법인의 주장은 모두 타당한 이유가 없어 그 입증이 전혀 되지 않았다고 할 것이다.

(2) 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 없다.

청구법인은 조세회피 등 부정한 목적을 가지고 쟁점물품을 수입 신고한 것이 아니므로 가산세 부과는 취소되어야 한다고 주장하나, 「관세법」 제42조 제1항 및 같은 법 시행령 제39조 제2항 제5호에 따라 세관장이 부족한 관세액을 징수할 때에는 가산세를 징수하며, 다만 신고납부한 세액의 부족 등에 대하여 납세의무자에게 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 징수하지 않도록 규정하고 있다.

이와 같은 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세 등 각종 의무를 위반한 경우 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지·착오 등은 그 의무의 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원 2007.4.26. 선고 2005두10545 판결 등 참조).

또한 자기 나름의 해석에 의하여 개별소비세가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법령의 부지 내지는 오해에 불과하고, 그 납부의무를 게을리 한 데에 정당한 사유가 있다고 보기도 어렵다(대법원 2004.6.24. 선고 2002두10780 판결 등 참조)고 할 것이다.

청구법인이 쟁점물품 수입신고 시 제출한 서류 중 송품장, ○○○해관의 수출신고필증에 ‘stem nicotine’이 포함되어 있다고 기재되어 있고, 동 서류 중 CCC社의 확인서에 원재료가 ‘tobacco stem’이라고 기재되어 있다는 점, CCC社 회사 소개 PPT 자료에도 stem을 담배 잎맥으로 소개하고 있다는 점, 앞서 살펴본 바와 같이 담배 관련 용어사전, 국제표준화기구, ○○○ 회신 등 관련 자료들에서 공통적으로 stem은 담배 잎맥을, stalk는 담배 대줄기를 의미한다고 설명하고 있는 점, CCC社 홈페이지에서 니코틴 원액과 함께 담배 잎맥 사진이 게시되어 있다는 점을 종합해 볼 때, 쟁점물품에 사용된 니코틴 원액이 담배 잎맥에서 제조되었을 가능성이 상당함에도 불구하고 청구법인은 자의적으로 해석하여 쟁점물품이 「담배소비세법」상 담배에 해당되지 않는다고 잘못 판단한 것으로 보이고, 이는 단순한 법령의 부지 내지 오해에 불과하므로 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.

또한 청구법인은 쟁점물품을 수입하기 이전에 과세대상 여부에 대해 ○○○나 ○○○ 등에 질의하지도 않은 채 자의적으로 신고납부한 것인바, 오히려 신고납부를 잘못한 귀책사유는 청구법인에게 있는 것이므로 가산세를 면제할 정당한 사유가 없음이 더욱 분명해진다고 할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점물품(전자담배용 니코틴 용액)이 「담배사업법」상 담배에 해당하는지 여부(쟁점물품을 연초의 잎맥에서 추출한 것인지, 연초의 대줄기에서 추출한 것인지 여부)

② 가산세 부과처분의 당부

나. 관련 법령(발췌)

■ 「담배사업법」

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. ‘담배’란 연초(煙草)의 잎을 원료의 전부 또는 일부로 하여 피우거나, 빨거나, 증기로 흡입하거나, 씹거나, 냄새 맡기에 적합한 상태로 제조한 것을 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) ○○○은 2019.12.4. ○○○에 탈세 및 국민건강 침해를 초래하는 전자담배의 줄기 니코틴 관련 감사결과를 통보하였고, ○○○은 2020.7.6. 처분청에 기획심사를 지시하여 처분청은 2020. 1.14.부터 2021.1.7.까지 청구법인에 대한 관세조사를 실시한 결과, 쟁점물품에 연초 잎의 일부분인 ‘잎맥’ 등에서 추출한 니코틴이 함유되어 「담배사업법」 제2조의 담배에 해당한다고 보아, 2021. 1.28. 청구법인에게 개별소비세 ○○○원, 부가가치세 ○○○원 및 가산세 ○○○원, 합계 ○○○원을 과세전통지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2021.2.23. ○○○청장에게 과세전적부심사청구를 제기하였고, ○○○청장은 2021.8.4. 불채택 결정·통지하였다.

(2) 처분청이 제출한 CCC社의 홈페이지상 회사 소개자료에 담뱃잎의 주맥 부분을 가리켜 stem으로 표시하고 니코틴을 추출하는 원재료(Stem : Waste from the tobacco industry, extracting nicotine)로 설명한 내용이 나타난다.

(3) ○○○ ○○○는 2021.2.26.과 2021.3.3. “2012년 1월부터 2019년 8월까지 DDD는 폐기연경 ○○○톤을 CCC社에 공급하였으며, DDD와 CCC社간에 체결한 ‘폐기연경처리협의’에 따른 ‘폐기연경(廢棄烟梗)’은 담뱃잎의 잎맥을 의미한다”는 내용으로 회신하였다.

(4) 우리나라 ○○○청장은 2019.12.24. ○○○ ○○○청장에게 CCC社의 니코틴 생산 가능여부 및 그 원재료 등에 대하여 문의하였고, ○○○청장은 “2020.4.28. 우리나라 ○○○청장에게 CCC社는 지방 담배관할기관(○○○)으로부터 니코틴을 생산·판매·수출할 수 있는 허가를 받았고, DDD와의 ‘폐기연경처리협의’에 따라 폐기연경을 구매했으며, CCC社가 제조한 니코틴은 전량 ‘tobacco stems’로부터 생산되었다”고 회신하였다.

(5) DDD는 2020.9.23. ○○○ ○○○ 및 ○○○의 질의에 대해 사업 경영범위는 담뱃잎 재건조 가공으로 주로 담뱃잎을 탈엽기를 이용하여 물리적인 방식으로 잎담배와 연경으로 분리하여 슬라이스 담뱃잎·길고 짧은 연경·담뱃잎 부스러기·폐기연경 등 4가지 형태의 상품을 만드는 것이고, 슬라이스 담뱃잎·길고 짧은 연경·담뱃잎 부스러기는 궐련기업이 회수해 가며, 폐기연경은 40목 이하로 분쇄 파기한 후 출하구역으로 보내 처리하고, CCC社와 체결한 ‘2018년 고계폐기연초분말소수협의’에 따라 CCC社에게 제공하는 폐기연초분말은 폐기 담배 잎맥·제진 담뱃재(처분청은 이를 폐기연경·담배가루라 한다) 등 연초폐기물로, 40목 이하로 분쇄한 후 CCC社에게 약 ○○○톤, 기타 비료생산 경영 허가가 있는 기업에게 약 ○○○톤을 제공하였으며, 폐기연초분말에는 담뱃잎을 포함하지 않는다는 취지로 회신한 것으로 나타난다.

(6) ○○○이 2020.11.18. 처분청 등에게 송부한 ‘○○○의 담뱃잎 수매제도 및 담뱃잎 줄기 검토 보고’에서 DDD의 영업범위는 담뱃잎 위탁가공으로 한정되어 있으므로 담뱃잎 이외의 원료를 사용하여 제품을 생산할 수 없고, DDD에서 담뱃잎 재건조 가공 후에 발생한 폐기물은 담배 잎자루와 담배 잎맥 및 담배 잎편 부스러기 등에 해당하는 것으로 판단된다는 취지가 나타난다.

(7) 2016년 9월 ○○○의 주관 하에 작성된 CCC社에 대한 공개전양설명서에서 CCC社의 주요 사업은 담뱃잎, 연경(烟梗) 등과 같은 담배 폐기물을 사용하여 니코틴을 추출하는 등 니코틴 생산, 연구개발 및 판매사업이라는 취지가 나타난다.

(8) 처분청이 제시한 ○○○ ○○○의 ‘2018년도 연엽수매가격정책고시’에 따르면, 2018년고연가구표에서 담배의 생산지역에 따라 5개 구역으로 나누고, 2018년고연수매가격표에서 50kg을 기준으로 각 담뱃잎의 등급별로 위 2018년고연가구표의 각 구역별 담배 수매가격을 고시하고 있는 것으로 나타난다.

(9) 청구법인이 니코틴 생산량의 근거자료로 제출한 2017년부터 2020년까지 연도별 성품산량명세표는 아무런 표식 없이 각 일자별로 생산량만 기록된 엑셀자료이고, 청구법인이 심판청구 단계에서 제시한 니코틴 생산량은 ○○○와 같이 관세조사시 CCC社가 제출한 각 연도별 니코틴 생산량과 차이가 있는 것으로 나타난다.

(10) 청구인은 CCC社가 폐기연경과 별도로 DDD와 농가로부터 공급받은 대줄기에서 쟁점 니코틴을 생산한다고 주장하지만 DDD로부터 대줄기를 공급받은 근거자료는 제출하지 아니하였고, CCC社가 농민들로부터 대줄기를 공급받았다는 근거자료로 제출한 세금계산서는 ○○○가 쟁점물품의 수입시기 이후인 2020.11.17.에 작성한 다엽(찻잎)과 관련된 것이며, 연도별로 작성된 수기 장부는 거래일자나 거래품명은 기재되지 아니한 채 일련번호별로 중량·금액·성명만 적혀 있는 것으로 나타난다.

(11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 CCC社가 DDD와 농민들로부터 공급받은 담배 대줄기로 쟁점 니코틴을 생산하였으므로 결국 쟁점물품은 「담배사업법」상 담배에 해당하지 아니하여 개별소비세 납부대상이 아니라는 취지로 주장한다.

그러나 청구법인은 CCC社가 DDD로부터 담배 대줄기를 공급받은 근거자료를 제출하지 못하고 있고, ○○○ ○○○의 고시에 따르면 ○○○의 담뱃잎 수매가격이 등급별로 50kg을 기준으로 정해지는데, DDD가 궐련 제조에 사용되지도 않는 대줄기를 포함하여 중량을 기준으로 담뱃잎을 수매한다는 것은 합리적이라 보기 어려운 점,

청구법인이 농민들로부터 담배 대줄기를 공급받았다는 근거자료로 제출한 세금계산서는 쟁점물품의 수입시기 이후에 작성된 것일 뿐만 아니라 그 품명도 담배 대줄기가 아닌 다엽과 관련된 것으로 나타나고, 이 세금계산서는 수기장부로 거래일자나 거래품명이 기재되지 아니한 채 중량과 금액 등만 기재되어 있어 이를 담배 대줄기 구매자료로 단정하기 어려운 점,

제조과정에서 담뱃잎이 그 원료의 일부로 사용된 경우에도 「담배사업법」상 담배에 해당할 수 있는바, CCC社는 DDD로부터 폐기연경 등 담뱃잎 폐기물도 공급받아 처리하고 있으므로 쟁점 니코틴이 오로지 대줄기를 원료로 생산된 것이라고 단정하기 어려운 점,

일반적으로 전자담배 등에서 사용되는 니코틴은 담뱃잎에서 추출되고(대줄기로부터도 니코틴을 추출할 수 있는 것으로 보이나 담뱃잎 또는 폐기연경으로부터 니코틴을 추출하는 경우보다 훨씬 수율이 떨어지는 것으로 보이며 거의 대부분의 전자담배 제조업체들은 담뱃잎을 주원료로 니코틴을 추출하고 있다) 그에 따라 舊 「개별소비세법」 및 「담배사업법」 역시 ‘담배의 잎’을 원료로 제조한 것을 개별소비세의 대상인 담배로 규정하고 있었는데 청구법인은 개별소비세 등을 부담하지 않기 위해서 극히 이례적인 방법인 대줄기로부터 추출한 니코틴을 수입하였다고 주장하고 있음에도 수입 무렵부터 현재까지 청구법인에 쟁점물품을 판매한 업체로부터 이에 대한 확인을 한 바가 없으며, 니코틴 추출업체로부터도 어떠한 방법 및 과정으로 니코틴을 추출하고 있었는지 구체적인 경위 및 방법을 확인하거나 니코틴 추출 과정에 대한 관리를 하지 않아 청구법인 조차도 실제로 대줄기로부터 니코틴을 추출한 것인지 알지 못했던 것으로 보이는 점,

이와 같이 청구법인이 수입한 니코틴의 원료가 무엇인지는 예외적으로 개별소비세를 부담하지 않게 되는 중요한 자료인데 청구법인은 관세당국의 조사시점에는 ‘폐기연경’으로부터 니코틴이 추출된 것이라고 주장하다가 이후 불복과정에서 그 주장을 변경하여 별도로 DDD나 농가로부터 구매한 대줄기로부터 니코틴이 추출된 것이라고 주장하면서도 그 주장 변경의 경위가 무엇인지 불분명하여 청구법인의 주장을 믿기 어려운 점 등에 비추어 볼 때, 처분청이 쟁점물품을 「담배사업법」상 담배로 보아 개별소비세 등을 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품의 무역 관련 서류 및 ○○○의 수출신고필증 등의 기재 내용을 신뢰한 것이지, 현지를 직접 방문하여 쟁점물품이 줄기 니코틴으로 제조되는지 확인하는 것은 불가능하므로 개별소비세 등 납부의무가 있다는 것을 알지 못한 데에 정당한 사유가 있다고 주장하나,

가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고·납세 등 각종 의무를 위반한 경우 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고, 법령의 부지·착오 등은 그 의무의 위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는다(대법원 2007.4.26. 선고 2005두10545 판결 등 참조). 또한 자기 나름의 해석에 의하여 개별소비세가 면제된다고 잘못 판단한 것은 단순한 법령의 부지 내지는 오해에 불과하고, 그 납부의무를 게을리 한 데에 정당한 사유가 있다고 보기도 어렵다(대법원 2004.6.24. 선고 2002두10780 판결 등 참조)고 할 것이다.

청구법인이 쟁점물품 수입신고 시 제출한 서류 중 송품장, ○○○해관의 수출신고필증에 ‘stem nicotine’이 포함되어 있다고 기재되어 있고, CCC社 홈페이지 자료에도 ‘stem’을 담배 잎맥으로 소개하고 있으며, 니코틴 원액과 함께 담배 잎맥 사진이 게시되어 있다는 점 등은 쟁점물품에 사용된 니코틴 원액이 담배 잎맥 등에서 제조되었을 가능성이 상당함에도 불구하고 ○○○ 소재 수출자나 CCC社에 쟁점물품의 원료에 대한 확인 없이 청구법인이 자의적으로 쟁점물품이 줄기 니코틴으로 제조되었다고 해석한 점,

CCC社가 DDD나 농가로부터 대줄기를 수매한 객관적인 증빙을 갖추었다고 보기 어려웠음에도 불구하고 쟁점물품이 오로지 대줄기 폐기물로부터 제조되어 「담배사업법」상 담배에 해당하지 않는 것처럼 신고하여 개별소비세 등을 면제받은 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구법인에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」 제131조와 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.