한국관세무역개발원

1. 처분 개요

가. 청구법인은 ○○○까지 특수관계자인 ○○○ 소재 ○○○(현 ○○○, 이하 ‘쟁점 판매자’라 한다)와 무선통신용 기기 부분품인 ○○○ 및 ○○○ 등(이하 ‘쟁점 양산 제품’이라 한다)의 시작품의 개발을 의뢰하는 ‘외주 개발 계약’(이하 ‘쟁점 계약’이라 하고, 그 계약서를 ‘쟁점 계약서’라 한다)을 체결하고, 쟁점 판매자에게 위 시작품을 개발하는 대가로 개발비 ○○○달러(이하 ‘쟁점 개발비’라 한다)를 지급하였다.

나. 청구법인은 ○○○까지 쟁점 판매자로부터 수입신고번호 ○○○건으로 쟁점 판매자가 개발 및 제작한 위 시작품(이하 ‘쟁점물품’이라 한다)을 수입하면서 쟁점 개발비를 가산하지 아니한 채 임의의 가격으로 쟁점물품의 과세가격을 신고하였다.

다. 청구법인은 2020.8.14. 관세평가분류원장에게 쟁점 개발비가 쟁점물품의 과세가격에 포함되는지 여부에 대하여 과세가격 결정방법 사전심사를 요청하였는데, 관세평가분류원장은 2020.11.3. 쟁점물품의 거래 조건으로 지급된 쟁점 개발비는 실제지급가격에 해당하므로 쟁점물품의 과세가격에 가산하여야 한다는 취지로 과세가격 결정방법 사전심사결정서(이하 ‘쟁점 사전심사결정서’라 한다)를 교부하였다.

라. 청구법인은 2020.11.20. 처분청에 쟁점 개발비에 대한 부가가치세 합계 ○○○원 및 가산세 합계 ○○○원, 총합계 ○○○원을 수정신고·납부한 후 같은 날 쟁점물품은 시제품에 해당하고 쟁점 개발비는 쟁점물품의 거래 조건으로 지급한 금원이 아니므로 쟁점물품의 과세가격을 구성하지 않는다면서 수정신고·납부한 부가가치세 등 ○○○원의 환급을 구하는 취지의 경정청구를 각각 제기하였으나, 처분청은 2021.1.19. 이를 각각 거부하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2021.3.15. ＜별지 : 게재 생략＞ 기재와 같이 심판청구를 각각 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이 건 거래는 쟁점물품의 구매가 아닌 기술 및 기술 자료의 획득에 있고, 쟁점물품은 부산물에 불과하므로 그 제작비용만 과세가격에 포함되어야 한다.

‘시작품’이란 설계품질을 확보하기 위하여 주로 연구소나 개발실에서 설계 전에 시험용으로 제작되는 것으로 제조 가능성을 확인하기 위해 동작 또는 기능성을 보기 위한 ‘Working sample(실용 모형)’과 디자인을 위한 ‘Proto-Type Sample(원래의 형태 또는 전형적인 예, 기초 또는 표준)’ 또는 ‘Mock-up(실물 크기의 모형)’으로 구분된다.

반면 ‘시제품’은 설계도면이 확정되어 실제 제조공정에서 만들어 보는 것으로서 공정상 문제가 없는지 생산기술 부서 등에서 공정의 layout과 제조 품질을 검토하고자 설계품질과의 차이점을 분석할 목적으로 고객 승인용을 위해 제작되는 것을 말한다.

쟁점 계약서에서 따르면, 쟁점물품은 제조공장에서 제작되지는 아니하였지만 국내에서 양산할 제품의 설계 등을 검증하기 위해 고객 승인용으로 제작된 것으로 시작품과 같이 설계 전에 제작되지 않았고, Working Sample·Proto-Type Sample 또는 Mock-up도 아니며, 국내에서 제품 생산 시 공정상 문제가 없는지를 확인하고 생산기술 부서 등에서 공정의 layout과 제조 품질 검토 및 설계품질과의 차이점을 분석할 목적과 인증시험을 위하여 제작된 시제품이다.

또한 쟁점 계약서 제11조 제3항에서 이 건 계약의 수행 결과 발생하는 지적재산권은 청구법인이 소유하도록 약정하고 있는바, 이 건 거래는 근본적으로 쟁점물품의 구매가 아닌 국내에서 제품을 양산하기 위한 기술과 기술 자료 및 지적재산권 등 무형의 재산권을 획득하기 위한 것이고, 쟁점물품은 쟁점 계약서 제2조 제1항에서 규정한 Specification을 만족하는지 여부 확인 및 쟁점 판매자로부터 제공받은 기술 자료의 검증을 위한 단순한 부산물에 불과하며, 쟁점물품은 양산 제품 생산 시 참고만 할 뿐 직접 생산에 사용되지 아니하고 쟁점물품 중 ○○○은 쟁점물품과 함께 제공한 기술 자료를 사용하여 국내에서 제품을 양산하여 판매를 하였으나, 나머지 쟁점물품은 판매 부진이 예상되어 양산하지 아니하였다.

만약 청구법인이 이 건과 관계된 제품을 모두 양산하였다면 쟁점물품이 아닌 회로도·조립도 등 도면과 BOM(Bill of Materials) 및 기술사양서 등에 의해 양산품이 제조되었을 것임에도 처분청이 부산물에 불과한 쟁점물품에 쟁점 개발비 전액을 가산하여 과세한 처분은 위법·부당하다.

「관세법」 제30조에서 수입물품의 과세가격은 우리나라에 수출 판매되는 물품에 대하여 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 거래가격으로 규정하고 있는바, ‘시제품’인 쟁점물품도 제작을 위해 사용된 원자재 비용 및 조립 기타 가공에 소요된 비용만을 과세가격으로 결정하여야 한다.

관세청장은 이 건과 같은 ‘시작품’은 계약 제품의 설계와 성능을 검증하기 위하여 제작된 견본으로 보아 지급된 기술료 중 시작품의 실제 제작에 소요된 비용이 과세가격이라고 회신[평환 47221-271호(1996.10.11.)] 및 결정[관심 제98-27호(1998.5.15.)]한 사실이 있고, 조세심판원에서도 이 건과 같은 시작품에 대하여 실제 제작에 소요된 비용 또는 가격으로 재조사하도록 결정[조심 2012관69(2012.11.11.)]한 바 있다.

(2) 쟁점 개발비가 과세되더라도 쟁점물품과 국내에서 양산될 제품에 안분하여 과세되어야 한다.

「수입물품 과세가격 결정에 관한 고시」(이하 ‘「가격 결정 고시」’라 한다) 제7조 제3호에서 기술 등 용역이 수입물품과 국내 생산 물품에 함께 관련된 때에는 기술 등 용역비에 전체 생산 물품에서 수입물품이 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 가산하도록 규정하고 있다.

쟁점 개발비의 결과물은 쟁점 계약서 제5조 제2항 및 제3항에 명시된 상세 기술 자료로, 청구법인이 국내에서 계약 제품을 양산하기 위해서는 제6조에 따라 쟁점 판매자로부터 제공받은 BOM·도면만으로도 가능한바, 쟁점 개발비는 쟁점물품뿐만 아니라 기술 자료에 의해 국내에서 생산되었거나 앞으로 생산될 제품과 관련되어 있으므로 이 건 개발 용역에 의해 생산될 전체 물품 중에서 수입물품인 쟁점물품이 차지하는 비율만이 과세되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점 계약은 쟁점 판매자가 개발한 쟁점물품을 구매하는 계약이고, 쟁점 개발비는 쟁점물품의 거래 조건으로 지급되었으므로 전액 과세되어야 한다.

청구법인은 쟁점 판매자와 쟁점물품의 모델 규격 건별로 쟁점 계약을 체결한 후, BOM·도면·시험성적서 등 기술 자료는 다운로드하고, 쟁점물품은 수입하였으며, 그 대가로 쟁점 개발비를 지급하였는데, 쟁점 계약 외에 쟁점 판매자와 쟁점물품과 관련된 별도의 수출입 계약은 체결하지 않았다.

관세법령상 ‘실제지급가격’은 거래 당사자 간의 합의에 의하여 수입물품에 대한 대가나 거래 조건으로 구매자가 판매자에게 직·간접적으로 지급한 총 금액을 말하는바, 청구법인은 쟁점 계약에 따라 쟁점물품을 수입하면서 쟁점 개발비를 지급한 것으로, 다음과 같은 사정 등을 종합하여 보면 쟁점 개발비는 쟁점물품의 대가나 거래 조건으로 지급된 금액에 해당하므로 실제지급가격으로서 쟁점물품의 과세가격에 포함되어야 한다.

첫째, 쟁점물품은 쟁점 계약에 명시된 유일한 계약물품이고, 쟁점 판매자는 쟁점 계약을 이행하려면 관련 기술 개발을 통해 쟁점물품을 제작하고 이를 청구법인에 납품을 완료하여야 하므로 쟁점물품의 개발 요청과 쟁점물품의 수입은 쟁점 계약에 기초하여 일체로 이루어졌다.

둘째, 무선통신장비의 경우 장비 공급업자와 이동통신서비스 제공 사업자 간 기술 개발 입찰을 통해 연구개발과 생산을 일괄 담당하는 제품공급자가 결정되고, 각 통신서비스 사업자 혹은 사용 주파수별로 특정 규격이 정해지므로 범용성을 지니지 않으며, 쟁점 판매자는 양산시설이 없고 무선 원격 기지국 장비의 핵심 부품 및 장비 개발을 전담하고 있어 개발 용역 없이 쟁점물품만을 거래하는 것은 불가능하므로 쟁점 개발비는 쟁점물품의 거래 조건으로 지급된 것이다.

셋째, 쟁점 계약 제12조에서 양 당사자는 계약상 권리 또는 의무의 전부 또는 일부를 제3자에게 양도 또는 위임할 수 없고, 계약과 관련하여 지득한 상대방의 기술정보, 사업정보 등에 대하여 비밀을 유지하여야 하는바, 청구법인이 쟁점 판매자에게 개발 요청한 특정 사양은 쟁점 수출자만이 구현할 수 있는 독특한 기술정보 내지 노하우를 이용하여 개발될 수 있는 것으로서 그에 대한 용역비 지급 없이는 쟁점물품을 구매하는 것이 불가능하다.

넷째, 쟁점 계약에 따르면 쟁점 개발비는 청구법인이 쟁점 판매자에게 쟁점물품을 외주 개발하여 구매하는 대가로 지급을 약정한 ‘재료비 + 인건비 + 기타 경비’의 합으로 구성되었고, 쟁점 판매자에게는 오로지 쟁점물품을 개발·제작하여 청구법인에게 납품할 의무만 존재할 뿐 수입 이후에 이루어지는 기술 지원 등에 관한 사항은 포함되지 않았으며, 청구법인은 제품의 양산이나 양산 기간, 양산 수량 및 개발된 기술의 활용 여부와 관계없이 쟁점물품 수입의 대가로 쟁점 판매자에게 쟁점 개발비 전액을 지급하여야 하는바, 쟁점 개발비는 쟁점물품 수입 이전에 발생한(즉 해외에서 발생한) 용역 등의 대가다.

청구법인은 쟁점 개발비의 지급 목적이 양산을 위한 기술도입이고 쟁점물품은 국내 양산 전 설계와 성능을 검증하기 위해 제작된 견본이므로 쟁점물품의 과세가격은 실제 제작에 소요된 비용에 한정되어야 한다는 취지로 주장하나, 쟁점 계약의 대상은 ‘쟁점물품 제작에 필요한 기술 개발 및 개발된 기술이 체화된 쟁점물품의 납품’이고, 청구법인은 그 대가와 쟁점물품의 수입 거래 조건으로 쟁점 판매자에게 쟁점 개발비를 지급한 것이며, 쟁점 계약상 쟁점 판매자는 기술 개발을 완료하여 납기 이내에 쟁점물품을 납품할 의무가 있고, 청구법인이 쟁점물품에 행한 인증시험에 합격한 시점에 쟁점 판매자의 납품 의무가 실질적으로 종료되는 점 등에 비추어 보면, 쟁점 계약의 최종 결과물은 쟁점물품이다.

위와 같이 쟁점 계약의 계약 대상은 개발이 완료된 용역(기술)이 체화된 쟁점물품으로 명문화되어 있고, 쟁점 판매자가 수행하는 개발 용역의 범위와 성격이 쟁점물품에 한정되어 있으며, 쟁점 개발비가 쟁점물품의 대가나 거래 조건으로 지급되고 있으므로 쟁점 개발비는 실제지급금액에 포함되어야 한다.

(2) 쟁점 개발비는 쟁점물품의 과세가격에 전액 가산되어야 한다.

청구법인은 쟁점 개발비가 쟁점물품 뿐만 아니라 국내에서 양산될 제품과도 관련 있으므로 국내 양산품을 고려하여 쟁점 개발비를 안분하여 과세하여야 한다고 주장하나, 쟁점 계약은 개발된 기술이 체화된 쟁점물품의 납품만을 그 대상으로 하고 있을 뿐 쟁점물품의 납품 이후 양산과 상용화에 관한 그 어떠한 약정도 존재하지 아니하고, 청구법인은 개발된 기술을 이전 받아 국내에서 제품을 양산할 것인지 여부와 관계없이 쟁점 판매자에게 쟁점 개발비를 지급해야 하므로 쟁점 계약은 용역거래를 수반한 재화 거래로서 외주 개발한 쟁점물품을 매매하겠다는 거래 당사자 간의 의사 합치의 확정으로 봄이 타당하므로 쟁점 개발비는 쟁점물품의 과세가격에 전액 가산되어야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

외주 개발 계약에 따라 지급된 쟁점 개발비를 실제지급가격으로 보아 시작품인 쟁점물품의 가격에 전액 가산하여야 하는지 여부

나. 관련 법령(게재 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구 이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면, 다음의 사실이 나타난다.

(가) 청구법인은 이동통신장비 업체로 ○○○(무선통신장비와 부품 생산 판매)과 ○○○(실내외 및 스포츠 조명, 융·복합제품 생산 판매)을 목적으로 ○○○ 설립되어 ○○○와 같은 무선통신 기지국에 장착되는 장비 및 부품류 연구개발·생산·판매사업을 영위하고 있고, 쟁점 판매자는 청구법인의 종속회사로 ○○○ 판매 및 연구, ○○○ 판매사업을 영위하고 있다.

(나) 청구법인은 쟁점 판매자와 아래 ＜표(쟁점 계약 및 쟁점물품 내역 등) : 게재 생략＞와 같이 계약 제품의 모델 규격 건별로 쟁점 계약을 체결하였는데, 각 쟁점 계약은 계약 제품의 규격·개발 기간·계약 금액·계약 금액 지급방법 등만 다를 뿐 계약과 관련한 당사자의 권리 의무사항과 계약형식 등은 거의 동일한데, 그 주요 내용으로는 각 쟁점 계약 제1조에서 쟁점 계약의 목적을 ‘계약 제품’을 외주 개발 구매하는 것으로 밝히고 있고, 제2조에서 ‘계약 제품’은 제2조 제1항의 specification을 만족하는 ‘제품’으로 규정하고 있으며, 제6조에서 쟁점 판매자는 쟁점 계약에 명시된 규격·도면 등에 합치되는 온전한 ‘계약 제품’을 납기 이내에 납품하도록, 청구법인은 ‘계약 제품’을 납품받은 경우 인증시험을 실시하도록, 인증시험을 합격한 시점에 납품이 이루어진 것으로 간주하도록, 승인원·BOM·도면 및 기술 자료 등은 전자파일로 청구법인에게 제출하도록 규정하고 있고, 제7조에서 ‘계약 제품’의 하자보증 기간을 24개월로 규정하고 있다.

(다) 청구법인은 쟁점 판매자로부터 쟁점물품은 수입을 하고, 도면 등은 전자파일로 송부 받았는데, 쟁점물품 수입신고 시 쟁점 개발비를 가산하지 아니한 채 임의의 가격으로 쟁점물품의 과세가격을 신고하였다.

(라) ○○○장은 2020.6.10. 청구법인에게 권리사용료 및 연구개발비 신고 누락이 예상되므로 자율점검하라는 취지의 정보제공을 하였고, 이에 청구법인은 2020.8.14. 관세평가분류원장에게 쟁점물품의 과세가격에 쟁점 개발비 가산 여부 등 과세가격 결정방법 사전심사를 의뢰하였는데, 관세평가분류원장은 2020.11.3. 청구법인에게 쟁점 개발비는 쟁점물품의 거래 조건으로 지급되어 실제지급가격에 해당되고, 쟁점 개발비에 「관세법」 제30조 제2항 제1호의 공제 비용은 포함되어 있지 않다는 취지의 쟁점 사전심사결정서를 송부하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점 계약은 근본적으로 쟁점물품의 구매가 아닌 기술 및 기술 자료의 획득에 있고, 쟁점물품은 부산물에 불과하므로 그 제작비용만을 과세가격에 포함하여야 한다는 취지로 주장하나,

쟁점물품이 별도의 공급(판매)계약 없이 오로지 쟁점 계약에 따라 수입된 점, 각 쟁점 계약서 제1조에서 쟁점 계약의 목적이 ‘계약 제품’을 개발하여 구매하기 위한 것으로 규정하고 있는데, 제2조에서 ‘계약 제품’을 특정 사양을 충족하는 각 ‘제품’으로 규정하고 있고, 제6조에서 납기 이내에 ‘계약 제품’의 납품을 계약조건으로 명시하고 있을 뿐만 아니라 청구법인이 ‘계약 제품’을 납품받아 인증시험을 실시하고 그 인증시험에 합격한 시점에 납품이 이루어진 것으로 간주하도록 규정하고 있으며,

제7조에서 ‘계약 제품’의 하자보증 기간을 24개월로 규정하고 있어 쟁점 개발비는 ‘계약 제품’(쟁점물품)의 구매 조건으로 지급된 것으로 보이는 점, 쟁점 계약상 쟁점 개발비는 쟁점물품이나 개발된 기술의 사용에 따른 국내 양산 여부와 관계없이 지급되어야 하고, 국내 양산이 이뤄지지 않더라도 이를 회수하거나 감액하는 규정이 없으므로 오로지 쟁점물품의 개발 및 구매 조건으로 지급된 것으로 보이는 점, 따라서 쟁점 개발비는 쟁점물품의 과세가격에 전액 가산되어야 하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리 결과 청구 주장이 이유 있으므로 「관세법」 제131조와 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.